Wie bereitet man sich auf eine Betriebsprüfung vor?

Eine Betriebsprüfung ist vorzubereiten. Die Vorbereitungen haben spätestens dann zu beginnen, wenn eine Prüfungsanordnung ergangen ist. Ratsam ist aber die rechtzeitige Vorbereitung schon lange, bevor eine Betriebsprüfung ansteht. Dabei sind vor allem Unterlagen so sortieren, dass dem Prüfer nur steuerlich bedeutsame Unterlagen vorgelegt zu werden brauchen. Je weniger er sehen muss, umso besser. Wer weiss, welche Rückfragen auch unbedeutendes hervorrufen kann.

Die Prüfungsanordnung

Das Finanzamt kündigt eine Betriebsprüfung mit einer Prüfungsanordnung an. Darin muss bezeichnet werden, auf welche Steuerarten und auf welche Zeiträume sich die Prüfung bezieht. Auch sind Ort und Zeit der Prüfung anzugeben.

Die Prüfungsanordnung kann mit dem Einspruch angefochten werden. Dies ist sinnvoll, wenn die Prüfungsanordnung unrichtig oder unvollständig ist. Daher ist die Prüfungsanordnung eingehend zu prüfen. Sind lediglich Ort und / oder Zeitpunkt der Prüfung schlecht gewählt, z. B. weil ein Ansprechpartner gerade ortsabwesend sein wird, so ist zu beantragen, um den Termin zu verlegen.

Vollständigkeit der Unterlagen

Vorbereitend ist zu kontrollieren, ob die vorzulegenden Aufzeichnungen vollständig sind. Auch sind, sofern nicht geschehen, die Voraussetzungen zu schaffen, um dem Betriebsprüfer die Daten elektronisch im vorgeschriebenen GDPdU-(Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen) Format aushändigen zu können.

Aussondern von nicht steuerrelevanten Daten

Nach § 147 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) müssen die Unternehmen Bücher, Aufzeichnungen, Jahresabschlüsse usw. sowie die zu ihrem Verständnis erforderlichen Arbeitsanweisungen und sonstigen Organisationsunterlagen geordnet aufbewahren. Das Gleiche gilt für die empfangenen Handels- oder Geschäftsbriefe, für die Wiedergaben der versendeten Handels- oder Geschäftsbriefe, für Buchungsbelege, für bestimmte Zollunterlagen und für alle sonstigen Unterlagen, soweit sie für die Besteuerung Bedeutung haben (sog. steuerrelevante Daten).

Daher sind spätestens in Vorbereitung einer Betriebsprüfung die nicht steuerrelevanten Daten von denen, die steuerbedeutsam sind, zu trennen. Dies bezweckt, dass dem Prüfer nur steuerlich bedeutsame Unterlagen vorgelegt zu werden brauchen. Je weniger er sehen muss, umso besser. Wer weiss, welche Rückfragen auch vermeintlich Unbedeutendes hervorrufen kann.

Zunächst entscheidet der Steuerpflichtige, welche der Daten seines Unternehmens er für steuerrelevant hält. Es liegt auf der Hand, dass er dabei häufig eine engere Auffassung vertreten wird als das Finanzamt. Dabei wird es nicht selten zu Meinungsverschiedenheiten kommen, die erst von den Steuergerichten geklärt werden können. Ein Recht des Betriebsprüfers, sämtliche betrieblichen Daten daraufhin zu überprüfen, ob sie steuerrelevant sind, besteht jedenfalls nicht.

Aufbereiten der steuerrelevanten Daten

In Vorbereitung der Prüfung ist dafür Sorge zu tragen, dass die Unterlagen und Aufzeichnungen über steuerbedeutsame Vorgänge und Sachverhalte vollständig und geordnet zur Verfügung stehen.

Auch sind, sofern nicht geschehen, die Voraussetzungen zu schaffen, um dem Betriebsprüfer die Daten elektronisch im vorgeschriebenen GDPdU (Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen) -Format aushändigen zu können.

Erstellen Unternehmen diese Unterlagen mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems, haben die Finanzbehörden seit dem 01.01.2002 die Möglichkeit, die mit DV-System erstellte Buchführung der Unternehmen nach den „Grundsätzen zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU)” mittels Datenzugriff prüfen. Um diesen sog. Datenzugriff zu ermöglichen, müssen die betroffenen Unternehmen ihre steuerrelevanten Daten so archivieren, dass sie bei einer Betriebsprüfung jederzeit elektronisch verfügbar gemacht werden können (§ 147 Abs. 6 AO).

Simulieren von Prüfungen und Verprobungen

In der weiteren Vorbereitung auf eine Betriebsprüfung können solche Analysen, die ein Betriebsprüfer in der Regel vornehmen wird, einmal vorweg durchzuführen, um etwaige Schwachpunkte aufzudecken. Es ist also die Durchführung der Betriebsprüfung quasi vorwegzunehmen, um etwaige Unzulänglichkeiten im Vorfeld zu erkennen.

Instruieren von Mitarbeitern

Bevor eine Aussenprüfung beginnt, sollten alle einschlägigen Mitarbeiter über die bevorstehende Prüfung des Betriebs dahingehend informiert werden, dass nur genau bezeichnete Personen im Hinblick auf die Aussenprüfung zur Auskunft berechtigt und verpflichtet sind.

Im Übrigen empfiehlt sich in geeigneten Fällen die unmittelbare Befragung dadurch legal zu verhindern, dass man zu Beginn der Ap das sog. schriftliche Verfahren vereinbart.

Die Durchführung der Betriebsprüfung

Auch während der Betriebsprüfung ist es ratsam, sich fachkundig begleiten zu lassen. Zum einen gilt dies für Rückfragen, die während der Prüfung aufkommen. Zum anderen sollten sie darauf achtgeben, dass der Betriebsprüfer nicht unnötigen Small Talk mit Beschäftigten hält. Ebenso kann auch auf kritische Momente reagiert werden, wenn etwa der Betriebsprüfer Verdachtsmomente für Unregelmässigkeiten äussert. Sind Sachverhalte auch am ende der Prüfung nicht vollständig aufzuklären, ist eine Verständigung über Tatsachen anzustreben.

Was ist eine Steuer-Nachschau?

Was ist eine Steuer-Nachschau?

In den letzten Jahren hat der Gesetzgeber neben den steuerlichen Aussenprüfungen den Finanzämtern das Instrumentarium der Steuer-Nachschau für bestimmte Bereiche in die Hand gegeben. Nach der 2002 eingeführten Umsatzsteuer-Nachschau folgte 2013 die Lohnsteuer-Nachschau und ab 2017 die Kassen-Nachschau.

Anders als die Betriebsprüfung führen die Finanzämter die Steuer-Nachschauen spontan und unangekündigt aus. Die Steuer-Nachschau ist keine steuerliche Aussenprüfung im engeren Sinne (also im Sinne der §§ 193 ff. AO). Mit der Steuer-Nachschau soll allgemein und ohne konkrete Zielsetzung der Zustand des Unternehmens angeschaut werden soll. Beabsichtigt das Finanzamt hingegen einen konkreten Einzelsachverhalt aufzuklären, dann ist es auf eine Augenscheinnahme gemäss §§ 98 ff. AO im rahmen der allgemeinen Sachaufklärung beschränkt. Die Steuer-Nachschau setzt einen konkreten Anlass und Aufklärungsbedarf voraus.

Gibt eine Steuer-Nachschau dazu Anlass, kann das Finanzamt ohne vorherige Prüfungsanordnung (§ 196 AO) zu einer Aussenprüfung übergehen. Offenbaren sich jedoch Anhaltspunkte für Straftaten, so ist – wie bei der steuerlichen Aussenprüfung auch – ein Strafverfahren einzuleiten.

Die Durchführung der Steuer-Nachschau ist schlichtes Verwaltungshandeln. Gegen schlichtes Verwaltungshandeln (z. B. Betreten von Grundstücken und Räume zur Durchführung einer Steuer-Nachschau) ist kein Einspruch gegeben. Erst die im Rahmen der Steuer-Nachschau ergangenen Verwaltungsakte können gemäß § 347 AO mit Einspruch angefochten werden.

Die Umsatzsteuer-Nachschau

Mit Wirkung ab 1.1.2002 hat der Gesetzgeber durch das Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz (StVBG) vom 19.12.2001 (BGBl I 01, 3922 = BStBl II 02, 32) die Umsatzsteuer-Nachschau nach § 27b Umsatzsteuergesetz (UStG) eingeführt. Die Umsatzsteuer-Nachschau soll insbesondere der Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs dienen (Bundestags-Drucksache 14/6883, S. 9). Der Vorteil der Umsatzsteuer-Nachschau gegenüber den bisherigen Instrumenten der Finanzbehörde besteht darin, auch ohne einen strafrechtlichen Anfangsverdacht unangekündigt beim Steuerpflichtigen erscheinen zu können.

Die Nachschau setzt einen konkreten Anlass und Aufklärungsbedarf voraus. Nach der Finanzverwaltung (UStAE 27b.1 Abs 2) ist die Nachschau insbesondere bei folgenden Anlässen angezeigt:
Existenzprüfungen bei Unternehmensgründungen,
• Entscheidungen bei Zustimmungen nach § 168 Satz 2 AO: Reicht ein Unternehmer eine berichtigte Umsatzsteuer-Voranmeldung ein, die zu einer Steuererstattung führt, so wird diese erst wirksam mit Zustimmung des Finanzamtes.
• Erledigung von Auskunftsersuchen zum Vorsteuerabzug anderer Finanzämtern (Kontrollmitteilungen): Mit Kontrollmitteilungen unterrichtet ein Finanzamt ein anderes über einen bestimmten Sachverhalt oder bestimmte Umstände, die für das unterrichtete Finanzamt von Interesse sein können. Häufig fertigen Betriebsprüfer Kontrollmitteilungen über Umstände betreffend die Geschäftspartner des Geprüften, damit deren Betriebsstättenfinanzamt denselben Sachverhalt beim geschäftspartner prüfen kann. Das kann etwa sein, ob der Geschäftspartner die Voraussetzungen erfüllt, dass der andere die Vorsteuer aus Rechnungen ziehen darf.
• Erledigung von Auskunftsersuchen anderer Mitgliedstaaten.

Als Sachverhalte, die den Einsatz einer USt-Nachschau rechtfertigen können, sind genannt:
• Unternehmerexistenz,
• Vorhandensein von Anlage- und Umlaufvermögen,
• einzelne Eingangs- und Ausgangsrechnungen,
• einzelne Buchungsvorgänge,
• Verwendungsverhältnisse.

Im Rahmen einer Nachschau ermöglicht § 27b UStG das Betreten und Besichtigen von Geschäfts- und Betriebsräumen sowie gemischt genutzten Räumen zu den üblichen Geschäfts- und Arbeitszeiten. Individuell (abweichende) Geschäfts- und Arbeitszeiten des Betroffenen sind zu respektieren, so lange dies nicht zu einer unverhältnismäßigen oder unzumutbaren Beeinträchtigung der finanzbehördlichen Ermittlungstätigkeit führt. Im Gegensatz dazu dürfen private Wohnräume gegen den Willen des Inhabers nur zur Verhütung dringender Gefahren für die öffentliche Sicherheit und Ordnung betreten werden (§ 27b Abs. 1 Satz 2 UStG) (OFD Magdeburg, DStR 2012, 909).

Die Umsatzsteuer-Nachschau darf nicht einer Durchsuchung gleichkommen. Durchsuchung ist das „ziel- und zweckgerichtete Suchen staatlicher Organe nach Personen oder Sachen oder zur Ermittlung eines Sachverhaltes“, mit dem Zweck, „etwas aufzuspüren, was der Inhaber der Wohnung von sich aus nicht offenlegen oder herausgeben will“ (BVerfG 51, 97, 106f).

Die Lohnsteuer-Nachschau

Mit § 42g Einkommensteuergesetz (EStG) ist durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz vom 26.06.2013 (BGBl I 2013, 1809) eine Regelung zur Lohnsteuer-Nachschau neu in das EStG eingefügt worden. Die Vorschrift ist zum 30.06.2013 in Kraft getreten.

Die Lohnsteuer-Nachschau ist ein besonderes Verfahren zur zeitnahen Aufklärung möglicher steuererheblicher Sachverhalte. Steuererheblich sind Sachverhalte, die eine Lohnsteuerpflicht begründen oder zu einer Änderung der Höhe der Lohnsteuer oder der Zuschlagsteuern führen können.

Nach der Gesetzesbegründung (Bundestags-Drucksache 302/12, S. 39) soll die gesetzliche Regelung der Nachschau eine gesicherte Rechtsgrundlage für die Beteiligung von Lohnsteuer-Aussenprüfern an Einsätzen der Finanzkontrolle Schwarzarbeit schaffen.

Die Lohnsteuer-Nachschau dient der Sicherstellung einer ordnungsgemäßen Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer, des Solidaritätszuschlags, der Kirchenlohnsteuer oder von Pflichtbeiträgen zu einer Arbeits- oder Arbeitnehmerkammer. Ziel der Lohnsteuer-Nachschau ist es, einen Eindruck von den räumlichen Verhältnissen, dem tatsächlich eingesetzten Personal und dem üblichen Geschäftsbetrieb zu gewinnen (BMF vom 16.10.2014 – IV C 5 – S 2386/09/10002 :001, DOK 2014/0890135, DStR 2014, 2129).

Eine Lohnsteuer-Nachschau kommt nach Auffassung der Finanzverwaltung (BMF vom 16.10.2014, DStR 2014, 2129) insbesondere in Betracht:
• bei Beteiligung an Einsätzen der Finanzkontrolle Schwarzarbeit,
• zur Feststellung der Arbeitgeber- oder Arbeitnehmereigenschaft,
• zur Feststellung der Anzahl der insgesamt beschäftigten Arbeitnehmer,
• bei Aufnahme eines neuen Betriebs,
• zur Feststellung, ob der Arbeitgeber eine lohnsteuerliche Betriebsstätte unterhält,
• zur Feststellung, ob eine Person selbständig oder als Arbeitnehmer tätig ist,
• zur Prüfung der steuerlichen Behandlung von sog. Minijobs (§ 8 Abs. 1 und 2 SGB IV), ausgenommen Beschäftigungen in Privathaushalten,
• zur Prüfung des Abrufs und der Anwendung der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale (ELStAM) und
• zur Prüfung der Anwendung von Pauschalierungsvorschriften, z. B. § 37b Abs. 2 EStG.

Nicht Gegenstand der Lohnsteuer-Nachschau sind:
• Ermittlungen der individuellen steuerlichen Verhältnisse der Arbeitnehmer, soweit sie für den Lohnsteuer-Abzug nicht von Bedeutung sind,
• die Erfüllung der Pflichten des Arbeitgebers nach dem Fünften Vermögensbildungsgesetz und
• Beschäftigungen in Privathaushalten.

Die Kassen-Nachschau

Mit dem Gesetz zum Schutz vor Manipulation an digitalen Grundaufzeichnungen (Kassengesetz) hat der Gesetzgeber per 2018 die Kassen-Nachschau eingeführt. Das Kassengesetz will zukünftig die Manipulation von elektronischen Registrierkassen unterbuinden. Die Prüfung der ordnungsgemässen Kassenführung ist bei bargeldintensiven Unternehmen häufig ein Prüfungsschwerpunkt in der Betriebsprüfung.

Kassen-Nachschau: Eine spontane Prüfung der Finanzämter, um die Ordnungsmässigkeit der Kassenbuchführung zu kontrollieren
Kassen-Nachschau: Eine spontane Prüfung der Finanzämter, um die Ordnungsmässigkeit der Kassenbuchführung zu kontrolliere

Ergänzend zu den bereits vorhandenen Instrumenten der Steuerkontrolle wird als neues Instrument eine Kassen-Nachschau grundsätzlich ab dem 1.1.2018 eingeführt. Dies ist ein eigenständiges Verfahren zur zeitnahen Aufklärung steuererheblicher Sachverhalte unter anderem mit der ordnungsgemäßen Erfassung von Geschäftsvorfällen. Die Regelung ist ähnlich ausgestaltet, wie die schon existierende Lohnsteuer- oder Umsatzsteuer-Nachschau (§ 42g EStG bzw. § 27b UStG). Die elektronischen zertifizierten Aufzeichnungssysteme unterliegen erst ab dem 01.01.2018 der Überprüfung durch eine Kassen-Nachschau.

Die Finanzverwaltung kann zukünftig im Rahmen der Kassen-Nachschau ohne vorherige Ankündigung während der üblichen Geschäftszeiten die Ordnungsgemäßheit der Aufzeichnung und Buchung von Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sowie den Einsatz des zertifizierten Aufzeichnungssystems überprüfen. Die Kassen-Nachschau kann sowohl bei elektronischen Registrierkassen als auch bei offenen Ladenkassen erfolgen.

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Das Finanzamt droht eine Hinzuschätzung an – darf es wirklich schätzen?

„Es begab sich aber in jenen Tagen, dass ein Befehl ausging vom Kaiser Augustus, dass alle Welt sich sollte schätzen lassen.“,
so fängt die Weihnachtsgeschichte nach Lukas (Kapital 2.1) an. Es wird offenbar, dass das die Obrigkeit die Bürger seit jeher schätzt, also taxiert.

Nun sieht aber das heutige Steuerrecht vor, dass der Steuerpflichtige Bücher zu führen und Aufzeichnungen zu fertigen hat, aus denen sich die steuerpflichtigen Einkünfte genau entnehmen lassen. Kommt der Steuerpflichtige seinen Buchführungspflichten nicht nach und ist daher die Buchführung nicht ordnungsgemäss, so ist das Finanzamt nach § 162 AO berechtigt, eine Schätzung durchzuführen.

Schätzungsanlass

Eine Schätzung setzt einen Schätzungsanlass voraus,  d. h. dass die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen nicht die Qualität haben, dass man daraus die steuerpflichtigen Einkünfte sicher ablesen kann.

Das ist natürlich der Fall, wenn der Steuerpflichtige gar keine Bücher führt, keine Aufzeichnungen hat. Diese fälle sind aber unstreitig. Es geht dann nur um die Höhe der Schätzung.

Im Streit sind aber vor allem die Fälle, wo der Steuerpflichtige dem Finanzamt seine Aufzeichnungen vorlegt udn das finanzamt diese als ungenügend und fehlerhaft zurückweist. Es ist dann zu scahuen, ob die Aufzeichnungen schon formell mangelhaft sind, also gewissen Formerfordernissen nicht genügen, oder materiell fehlerhaft sind, also das was aufgezeichnet ist nicht der Wahrheit entsprechen kann.

Am häufigten sind die Fälle, in denen das Finanzamt die Buchführung schon aus formellen Gründen verwirft. Das betrifft vor allem Kassenvbuchführungen, die strengen Massstäben genügen müssen. So können bereits Lücken in den Tagesbons Anlass genug sein, die Kassenbuchführung zu verwerfen. Schon das fehlen der bedienungsanleittung und das Protokoll über die Protokollierumng sind ein formeller Mangel – und da für den Finanzbeamten nicht nachvollziehbar ist, ob hier an der Kassen „gefummelt“ wurde, wird er die Kassenbuchführung anzweifeln.

Materielle Mängel zeigt ein Steuerprüfer hingegen gern auf, wenn er anhand einer Geldverkehrsrechnung aufzeigt, dass die deklarierten Mittel nicht ausreichen, um daraus die Lebensführung zu bestreiten.

Ist dargelegt, dass die geführten Bücher und Aufzeichnungen nicht als Nachweis genügen, so ist das Finanzamt befugt zu schätzen. Das DScvhätzen ist eine Beweiserleichterung für das Finanzamt. Schliesslich hat das Finanzamt die steuerpflichtigen Einkünfte nachzuweisen.

Eine Schätzung ist dabei so zu führen, dass die wahrscheinlichen Einkünfte ermittelt werden. Da diese infolge unbrauchbarer Aufzeichnungen nicht genau kennt, gibt es einen Schätzungsrahmen dessen, was wahrscheinlich ist. Das Finanzamt muss sich bei der Schätzung innerhalb des rahmens, also inenrhalb des Wahrscheinlichen bewegen. Es darf sich aber am oberen Rahmen orientieren. Schliesslich soll es keinem zugutekommen, wenn seine steuerlichen Aufzeichnungspflichten verletzt. Daher sieht es die Rechtsprechung als recht und billig an, wenn ein Sicherheitszuschlag vorgenommen wird. Gericjtlich überprüfbar ist nur, ob sich das Finanzamt mit seiner Schätzung im Schätzungsrahmen, also im Rahmen des Wahrscheinlichen, bewegt. Innerhalb des Rahmen steht dem Finanzamt ein gerichtlich nicht überprüfbarer Beurteilungsspielraum zu.

Die gängigsten Schätzungsmethoden

Es gibt verschiedene Schätzungsmethoden, denen je nach Einzelfall der Vorzug zu geben ist. Es können auch zwei oder mehrere Schätzungsmethoden kombiniert zur Anwendung kommen. Im Folgenden werden die gängigsten Schätzungsmethoden erläutert.

Äusserer Betriebsvergleich

Der externe Betriebsvergleich wird unter Heranziehung der amtlichen Richtsatzsammlung, die aufgrund von Prüfungserfahrungen gewonnene Vergleichszahlen enthält, durchgeführt. Das Finanzamt vergleicht die Kennzahlen für Umsatz und Gewinn des geprüften Unternehmens mit anderen Betrieben. Allein das Unterschreiten der in der Sammlung angegebenen Richtsätze berechtigt nicht zu einer Schätzung, da die Vergleichbarkeit mit anderen Betrieben angezweifelt werden kann und Besonderheiten des Betriebs beachtet werden müssen. Allerdings kann die Richtigkeit von Steuererklärungen angezweifelt werden, wenn

  • der erklärte Rohgewinnaufschlagsatz erheblich von den amtlichen Richtsätzen abweicht,
  • dem Steuerpflichtigen keine ausreichenden Mittel zur Bestreitung seines Lebensunterhalts verbleiben und
  • er sich weigert, Auskünfte zu erteilen.

Liegen schwerwiegende Buchführungsmängel vor und stehen dem Finanzamt keine anderen Orientierungsmassstäbe zur Verfügung – z.B. weil Unterlagen für eine Nachkalkulation fehlen –, kann auch ein verhältnismässig grobes Schätzungsverfahren wie die Richtsatzschätzung herangezogen werden (BFH BStBl 1982, 409; EFG 1991, 507). Dabei kann das Finanzamt durchaus an den oberen Rahmen der Richtsatzwerte gehen (FG Saarland EFG 1998, 1554). Der BFH lässt bei Richtsatzbranchen die Zurechnung eines ungeklärten Vermögenszuwachses zum betrieblichen Bereich auch ohne eine detaillierte Geldverkehrs- oder Vermögenszuwachsrechnung zu, wenn der unterste Rahmensatz des Rohaufschlages unterschritten wird (BFH BStBl II 1982, 618).

Innerer Betriebsvergleich

Der innere Betriebsvergleich ist dem äusseren Betriebsvergleich vorzuziehen. Die vom Steuerpflichtigen ermittelten Zahlen werden auf Schlüssigkeit geprüft und innerhalb des Prüfungszeitraums verglichen.

Die Nachkalkulation

Hierbei handelt es sich wohl um die am häufigsten verwendete Methode, das Betriebsergebnis zu überprüfen und ggf. zu schätzen. Sie findet vor allem Anwendung in der Gastronomie. Man unterscheidet zwischen der Ausbeutekalkulation und der Aufschlagskalkulation.

  • Bei der Ausbeutekalkulation wird der Wareneinsatz mengenmässig erfasst, in Warengruppen aufgeteilt und mit dem Abgabepreis multipliziert.
  • Bei der Aufschlagskalkulation wird ein Rohgewinnaufschlagsatz ermittelt, der auf den wertmässig erfassten Wareneinsatz angewendet wird.

Die Nachkalkulation ist sehr aufwendig, da sie eine weitgehende Aufgliederung des Wareneinsatzes erfordert, wenn mit unterschiedlichen Aufschlagsätzen gearbeitet wird und eine Vielzahl von Warengruppen im Sortiment des Betriebs sind. Ausserdem müssen Warenbestandsveränderungen, der Eigenverbrauch, Schwund etc. berücksichtigt werden.

Um das Ergebnis der Betriebsprüfung bzw. Steuerfahndung zu erschüttern, übertreiben die Steuerpflichtigen häufig mit ihren Angaben: So wird z.B. gerne der Fleischanteil in den Gerichten oder aber der zu verkraftende Schwund der Waren (Tropfbier, verdorbenes Gemüse oder Fleisch etc.) zu hoch angesetzt. Um diesen Einwänden zu begegnen, unternimmt das Finanzamt anonyme Testkäufe und wiegt die ausgegebenen Produkte mit Präzisionswaagen aus. Zudem werden hinsichtlich des Schwunds Gutachten von Sachverständigen eingeholt. Das Niedersächsische Finanzgericht hat solche Testkäufe übrigens als geeignetes Mittel der Beweissicherung angesehen (PStR 05, 283).

Der Zeitreihenvergleich

Unter Zeitreihenvergleich versteht man die grafische Auswertung und Analyse betrieblicher Daten wie Wareneinkauf, Materialeinsatz, Rohgewinn bzw. -aufschlag. Es handelt sich um eine Prüfungsmethode, die die eigenen Daten des geprüften Unternehmens einander gegenüberstellt. Dabei zieht man solche Daten heran, die sich wegen gegenseitiger Abhängigkeiten gleichförmig zu entwickeln pflegen (Umsätze und Wareneinkauf).

Methodisch geht man wie folgt vor: Die wöchentlichen Rohgewinnaufschlagsätze werden auf Schlüssigkeit überprüft. Aus den erklärten Umsätzen und dem erklärten Wareneinkauf wird festgestellt, ob sich unterjährig über bestimmte Zeitabschnitte (mehrere Wochen) Rohgewinnaufschlagsätze abbilden, die den durchschnittlichen Jahres-Rohgewinnaufschlagsatz übersteigen. Dieser höhere Rohgewinnaufschlagsatz kann auf das ganze Jahr angewendet werden, es sei denn, es liegen betriebsbedingte Besonderheiten vor (z.B. Umstrukturierung des Betriebs, Preisveränderungen, neue Konkurrenzsituation, hohe Lagerbestände, saisonale Schwankungen).

Die Geldverkehrsrechnung

Grundlage für die Geldverkehrsrechnung (GVR) ist der Bargeldverkehr sowie der Geldverkehr auf den Bankkonten des Steuerpflichtigen. Da er innerhalb eines festgelegten Zeitraums (z.B. Prüfungszeitraum) nicht mehr Geld ausgeben kann, als ihm durch Einkünfte und sonstige Quellen zufliessen, können durch die GVR ungeklärte Zugänge ermittelt werden. Wird aufgrund einer GVR eine Gewinnverkürzung nachgewiesen, gilt dies als selbstständiger Schätzungsgrund. Ein nachgewiesener ungeklärter Vermögenszuwachs spricht für die Annahme, dass höhere Einnahmen erzielt und höhere private Entnahmen getätigt wurden.

Die Bargeldverwendungsrechnung und die private GVR sind Unterformen der GVR.
• Bei der privaten GVR unterstellt der Prüfer, dass der Steuerpflichtige alle erzielten Einnahmen nach Abzug der Aufwendungen verbraucht oder anspart. Wird ein ungeklärter Zuwachs entdeckt, spricht dies für weitere Einnahmen.
• Bei der reinen Bargeldverwendungsrechnung werden die dem Prüfer bekannten Barabhebungen von betrieblichen Konten erfasst und den tatsächlich vorgenommenen Bargeldzahlungen gegenübergestellt. Ergibt sich eine Differenz, spricht dies für bisher nicht versteuerte Bareinnahmen.

Diese Schätzungsmethode setzt voraus, dass sämtliche Konten eines Steuerpflichtigen in das Berechnungssystem einbezogen werden, um einen zutreffenden Saldo bilden zu können (BGH 04.02.1992, wistra 1992, 147).

Die Vermögenszuwachsrechnung

Hier werden nicht nur Einnahmen und Ausgaben für die Überprüfung herangezogen, sondern auch der Vermögensbestand. Lässt sich im Prüfungszeitraum das angeschaffte Vermögen nicht durch bekannte Einnahmen finanzieren, müssen bisher unbekannte Quellen vorhanden sein.

Der Chi-Quadrat-Test

Mit dem Chi-Quadrat-Test können Manipulationen in umfangreichen Zahlenwerken (z.B. Betriebseinnahmen in der Kasse) aufgedeckt werden. Man geht davon aus, dass derjenige, der falsche Zahlen in sein Kassenbuch einträgt, unbewusst seine Lieblingszahl häufiger verwendet als dies nach Wahrscheinlichkeitsrechnungen der Fall ist – nämlich jede Ziffer zwischen 0 und 9 mit einer Häufigkeit von 10 Prozent. Der Test ermittelt Differenzen im Zahlenwerk. Diese werden zum Quadrat genommen und die Summe aus diesen Quadraten durch die erwartete Verteilung der Ziffern geteilt. Liegt der ermittelte Wert über 30, soll mit einer Wahrscheinlichkeit von fast 100 Prozent eine systematische Manipulation der Zahlen vorliegen.

Dieser Test liefert als Analyseverfahren keinen Beweis im juristischen Sinne, sondern lediglich Anhaltspunkte für Unregelmässigkeiten. Er kann aber zusammen mit anderen Feststellungen – mangelhaftes Kassenbuch, ungeklärte Geldeingänge bzw. Vermögenszuwächse – Zuschätzungen rechtfertigen.

Benford’scher Reihentest

Auch der Benford’sche Reihentest ist lediglich ein Analyseverfahren, das Anhaltspunkte für weitere Nachforschungen bietet. Er geht davon aus, dass es mehr Zahlen mit niedrigen Anfangsziffern als solche mit einer hohen ersten Ziffer gibt. Benford ermittelte eine mathematische Häufigkeit von etwa 30 Prozent bei der Ziffer 1, 8 Prozent bei der 5 und 4,6 Prozent bei der 9. Auch die Zahlen der Besteuerungsgrundlagen folgen diesem Gesetz, sofern sie nicht manipuliert sind.

Lesen Sie hier, wie Sie sich gegen eine Schätzung zur Wehr setzen können.

Was ist die Finanzkontrolle Schwarzarbeit?

Der Gesetzgeber hat die Bekämpfung der Schwarzarbeit schwerpunktmässig in die Hände der Zollverwaltung gelegt. Die Aufgaben der Zollverwaltung nimmt dort die Finanzkontrolle Schwarzarbeit (FKS) wahr. Die Finanzkontrolle Schwarzarbeit ist keine selbständige Behörde, sondern eine Dienststelle der Zollverwaltung.

Die Finanzkontrolle Schwarzarbeit handelt als Polizeibehörde. Sie nimmt ohne Verdacht einer Straftat oder Ordnungswidrigkeit Prüfungen vor. Bei diesen Prüfungen haben die Zollbeamten sehr weitgehende Befugnisse. Die Zollbeamten sollen eine effektive Handhabe haben, um Schwarzarbeit aufzudecken. Nach dem Gesetz dürfen sie dazu Grundstücke und Räume betreten, auf bzw. in denen Arbeiten verrichtet werden. Die Zollbeamten der Finanzkontrolle Schwarzarbeit dürfen Geschäftsunterlagen einsehen, die im Zusammenhang mit der ausgeübten Tätigkeit stehen können. Solange die Zollbeamten prüfen, ob überhaupt ein Arbeit ausgeführt wird, die gegen ein Gesetz verstösst, stehen ihnen nur diese Kontrollrechte vor Ort zu. Beschlagnahmen sind in dem Stadium nicht zulässig.

Zeigen sich bei einer Prüfung Anhaltspunkte für Schwarzarbeit, so hat die Zollbehörde die sog. Zusammenarbeitsstellen zu informieren. Die Zusammenarbeitsstellen sind die für den jeweils betroffenen Teilbereich originär zuständigen Behörden und Stellen, zB die Bundesagentur für Arbeit, die Betriebsprüfung der Deutsche Rentenversicherung, die Bundesanstalt für Güterverkehr und die Gewerbebehörden.

Sobald die Anhaltspunkte für eine mögliche Schwarzarbeit die Schwelle zum Anfangsverdacht erreichen oder übersteigen, endet die Prüfung. Es ist dann ein strafrechtliches Ermittlungsverfahren einzuleiten. Den Zollbeamten stehen dann die schärferen Instrumente des Strafverfahrens zu. Zugleich hat sie den einer Tat Verdächtigen über seine Rechte zu unterrichten.

In der Praxis zeigt sich, dass der Übergang von der Prüfung zum strafrechtlichen Ermittlungshandeln fliessend ist, ob rechtsmässig oder nicht, soll dahinstehen. Jedenfalls handeln die Zollbeamten nicht stets in der gebotenen Eindeutigkeit.