Zollkontrollen im Reiseverkehr und Barmittelverkehr

Zollabfertigung am Zollamt

Zollkontrollen im Reiseverkehr und Barmittelkontrollen

Die Einreise nach Deutschland und der Ausreise nach Deutschland unterliegen der Zollkontrolle. Neben den Personenkontrollen überwacht und prüft der Zoll die Ein- und Ausfuhr von Waren sowie von Bargeld und anderen Wertgegenständen, die die Reisenden mit sich führen. Grundsätzlich haben Reisende die von Ihnen mitgeführten Waren, Barmittel und Wertgegenstände zu deklarieren. Nur ausnahmsweise, im Rahmen der Erleichterungen im Reiseverkehr wie z. B. der Reisefreimengen, ist dies nicht erforderlich. Das Mitführen von Bargeld und anderen Wertgegenständen ist selbst bei Grenzübertritten innerhalb der EU anzuzeigen.

Zollkontrollen im Reiseverkehr

Mit dem EG-Binnenmarkt sind die Zollgrenzen innerhalb der EG weggefallen. Dadurch wurden die Zollkontrollen an den EG-Außengrenzen um so wichtiger. Zur Unterstützung dieser Zollgrenzkontrollen und zur Überwachung nationaler Vorschriften darf der Zoll auch innerhalb Deutschlands Kontrollen vornehmen. In der Regel kontrollieren die Zollbeamten Reisende stichprobenweise ohne einen konkreten Anfangsverdacht. Sie üben damit eine präventive Funktion aus.

Um die erforderlichen Kontrollen sinnvoll durchführen zu können, haben die Zollbeamten besondere Befugnisse. Um festzustellen, ob Einfuhr- bzw. Ausfuhrvorschriften eingehalten wurden, dürfen die Zollbeamten z. B.

  • Personen anhalten,
  • die Vorlage von Ausweispapieren verlangen und
  • Gepäck und Beförderungsmittel überprüfen.

Wenn eine begründete Vermutung dafür vorliegt, dass eine Person unter ihrer Kleidung vorschriftswidrig Waren versteckt, dürfen die Zollbeamten diese Person auch körperlich durchsuchen.

Gelegentlich werden bei einer Zollkontrolle Gegenstände festgestellt, bei denen nicht unmittelbar geklärt werden kann, ob sie Verboten und Beschränkungen unterliegen. So ist z.B. bei manchen Urlaubsmitbringseln nicht sofort festzustellen, ob sie zu den gesetzlich geschützten Tier- oder Pflanzenarten zählen. In solchen Fällen können die betreffenden Gegenstände sichergestellt und einer qualifizierten Untersuchung unterzogen werden. Der Reisender ist bei einer Zollkontrolle verpflichtet, aktiv mitzuhelfen, z. B.

  • durch Angabe zur Herkunft mitgeführter Waren,
  • durch Dulden der entschädigungslose Entnahme von Mustern oder Proben,
  • indem auf Verlangen der Zollbeamten die für die Kontrolle von Gepäck und Beförderungsmitteln erforderliche Hilfe geleistet wird – dazu gehört beispielsweise, den Kofferraum des Fahrzeuges oder die Gepäckstücke zu öffnen und deren Inhalt auszupacken.

Zollkontrollen im Barmittel- und Bargeldverkehr

Der grenzüberschreitende Verkehr mit Barmitteln an den Außengrenzen der Europäischen Union (EU) und der Bargeldverkehr über die deutsche Grenze innerhalb der EU werden durch den Zoll überwacht. Damit sollen die Geldwäsche bekämpft und die Finanzierung terroristischer Vereinigungen verhindert werden. Daher hat der Zoll die Pflicht und die Befugnis, den grenzüberschreitenden Bargeldverkehr zur Bekämpfung der Geldwäsche zu überwachen.

1.     Überwachung des Barmittelverkehrs an den Außengrenzen der Europäischen Union

Für Reisende, die mindestens 10.000 Euro Barmittel bei sich führen, besteht beim Übertritt der Außengrenzen der Europäischen Union eine Anmeldepflicht. Reisende, die aus der Europäischen Union in ein Drittland ausreisen oder aus einem Drittland in die Europäische Union einreisen sind seit verpflichtet, mitgeführte Barmittel im Wert von 10.000 Euro oder mehr anzumelden.

Anmeldepflichtige Barmittel sind

  • Bargeld,
  • Schecks,
  • Reiseschecks,
  • Zahlungsanweisungen,
  • Wechsel,
  • Solawechsel,
  • Aktien,
  • Schuldverschreibungen und
  • fällige Zinsscheine,

soweit die Summe des Wertes aller mitgeführten Barmittel den Schwellenwert von 10.000 Euro erreicht oder überschreitet. Sind für die Ermittlung des Gesamtwertes der Barmittel ausländische Währungen in Euro umzurechnen, ist der Geldkurs (Ankauf vom Bankkunden) am Tag der Ein-/Ausreise zugrunde zu legen.

In der Bundesrepublik Deutschland sind die Barmittel bei der Ein- oder Ausreise schriftlich bei der für den Grenzübertritt zuständigen deutschen Zollstelle anzumelden. Die Zollstellen halten dazu den Vordruck „Anmeldung von Barmitteln“ bereit.

Die Folgen bei Verletzung der Anmeldepflichten sind erheblich. Der Verstoß gegen die Pflicht, mitgeführte Barmittel schriftlich anzumelden, ist eine Ordnungswidrigkeit und mit einer empfindlichen Geldbuße bis zu einer 1 Mio. Euro bedroht.

2.      Überwachung des grenzüberschreitenden Bargeldverkehrs innerhalb der Europäischen Union

 

Der Bargeldverkehr an den Grenzen zu anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union aber auch innerhalb der Bundesrepublik Deutschland wird zollamtlich überwacht.

 

Seit 1998 führt der Zoll so genannte Bargeldkontrollen im Reiseverkehr zwischen den Mitgliedstaaten durch. Bargeldkontrollen erfolgen stichprobenweise an den Grenzen zu EU-Mitgliedstaaten, können bei entsprechenden Anhaltspunkten auf Geldwäsche und Terrorismusfinanzierung aber auch im Binnenland durchgeführt werden. Die Überwachung des grenzüberschreitenden Bargeldverkehrs an den Grenzen zu EU-Mitgliedstaaten sowie im Landesinnern übernehmen in erster Linie die Kontrolleinheiten Verkehrswege des Zolls. Neben den Zollbeamten sind auch Beamte der Bundespolizei sowie der Länderpolizeien Bayerns, Bremens und Hamburgs zur Durchführung der Bargeldkontrollen befugt.

 

Die Kontrollen erstrecken sich auf Bargeld und gleichgestellte Zahlungsmittel wie Wertpapiere (z.B. Anleihen, Gewinnanteilscheine, Investmentzertifikate, Schecks und Wechsel), Edelmetalle und Edelsteine. Auf Verlangen der Beamten haben Sie bei einer solchen Kontrolle mitgeführtes Bargeld oder gleichgestellte Zahlungsmittel im Gesamtwert von 10.000 Euro oder mehr nach Art und Wert mündlich anzuzeigen. Darüber hinaus haben Sie darzulegen, woher das mitgeführte Bargeld bzw. die gleichgestellten Zahlungsmittel stammen, wozu es verwendet werden soll und – sofern es nicht Ihr eigenes Geld ist – für wen Sie es transportieren. Bitte zeigen Sie mitgeführtes Bargeld und gleichgestellte Zahlungsmittel zutreffend an, wenn Sie dazu aufgefordert werden.

 

Wer pflichtwidrig mitgeführtes Bargeld oder gleichgestellte Zahlungsmittel nach Aufforderung nicht oder nicht vollständig anzeigt, handelt ordnungswidrig. Die Ordnungswidrigkeit ist mit einer empfindlichen Geldbuße bedroht.

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Schätzung

Hinzuschätzungen durch ds Finanzamt

Schätzung von Besteuerungsgrundlagen

„Es begab sich aber in jenen Tagen, dass ein Befehl ausging vom Kaiser Augustus, dass alle Welt sich sollte schätzen lassen.“,

so fängt die Weihnachtsgeschichte nach Lukas (Kapital 2.1) an. Es wird offenbar, dass das die Obrigkeit die Bürger seit jeher schätzt, also taxiert.

Nun sieht aber das heutige Steuerrecht vor, dass der Steuerpflichtige Bücher zu führen und Aufzeichnungen zu fertigen hat, aus denen sich die steuerpflichtigen Einkünfte genau entnehmen lassen. Kommt der Steuerpflichtige seinen Buchführungspflichten nicht nach und ist daher die Buchführung nicht ordnungsgemäss, so ist das Finanzamt nach § 162 AO berechtigt, eine Schätzung durchzuführen.

Schätzungsanlass

Eine Schätzung setzt einen Schätzungsanlass voraus, d. h. dass die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen nicht die Qualität haben, dass man daraus die steuerpflichtigen Einkünfte sicher ablesen kann.

Das ist natürlich der Fall, wenn der Steuerpflichtige gar keine Bücher führt, keine Aufzeichnungen hat. Diese fälle sind aber unstreitig. Es geht dann nur um die Höhe der Schätzung.

Im Streit sind aber vor allem die Fälle, wo der Steuerpflichtige dem Finanzamt seine Aufzeichnungen vorlegt udn das finanzamt diese als ungenügend und fehlerhaft zurückweist. Es ist dann zu scahuen, ob die Aufzeichnungen schon formell mangelhaft sind, also gewissen Formerfordernissen nicht genügen, oder materiell fehlerhaft sind, also das was aufgezeichnet ist nicht der Wahrheit entsprechen kann.

Am häufigten sind die Fälle, in denen das Finanzamt die Buchführung schon aus formellen Gründen verwirft. Das betrifft vor allem Kassenvbuchführungen, die strengen Massstäben genügen müssen. So können bereits Lücken in den Tagesbons Anlass genug sein, die Kassenbuchführung zu verwerfen. Schon das fehlen der bedienungsanleittung und das Protokoll über die Protokollierumng sind ein formeller Mangel – und da für den Finanzbeamten nicht nachvollziehbar ist, ob hier an der Kassen „gefummelt“ wurde, wird er die Kassenbuchführung anzweifeln.

Materielle Mängel zeigt ein Steuerprüfer hingegen gern auf, wenn er anhand einer Geldverkehrsrechnung aufzeigt, dass die deklarierten Mittel nicht ausreichen, um daraus die Lebensführung zu bestreiten.

Ist dargelegt, dass die geführten Bücher und Aufzeichnungen nicht als Nachweis genügen, so ist das Finanzamt befugt zu schätzen. Das DScvhätzen ist eine Beweiserleichterung für das Finanzamt. Schliesslich hat das Finanzamt die steuerpflichtigen Einkünfte nachzuweisen.

Eine Schätzung ist dabei so zu führen, dass die wahrscheinlichen Einkünfte ermittelt werden. Da diese infolge unbrauchbarer Aufzeichnungen nicht genau kennt, gibt es einen Schätzungsrahmen dessen, was wahrscheinlich ist. Das Finanzamt muss sich bei der Schätzung innerhalb des rahmens, also inenrhalb des Wahrscheinlichen bewegen. Es darf sich aber am oberen Rahmen orientieren. Schliesslich soll es keinem zugutekommen, wenn seine steuerlichen Aufzeichnungspflichten verletzt. Daher sieht es die Rechtsprechung als recht und billig an, wenn ein Sicherheitszuschlag vorgenommen wird. Gericjtlich überprüfbar ist nur, ob sich das Finanzamt mit seiner Schätzung im Schätzungsrahmen, also im Rahmen des Wahrscheinlichen, bewegt. Innerhalb des Rahmen steht dem Finanzamt ein gerichtlich nicht überprüfbarer Beurteilungsspielraum zu.

Die gängigsten Schätzungsmethoden

Es gibt verschiedene Schätzungsmethoden, denen je nach Einzelfall der Vorzug zu geben ist. Es können auch zwei oder mehrere Schätzungsmethoden kombiniert zur Anwendung kommen. Im Folgenden werden die gängigsten Schätzungsmethoden erläutert.

Äusserer Betriebsvergleich

Der externe Betriebsvergleich wird unter Heranziehung der amtlichen Richtsatzsammlung, die aufgrund von Prüfungserfahrungen gewonnene Vergleichszahlen enthält, durchgeführt. Das Finanzamt vergleicht die Kennzahlen für Umsatz und Gewinn des geprüften Unternehmens mit anderen Betrieben. Allein das Unterschreiten der in der Sammlung angegebenen Richtsätze berechtigt nicht zu einer Schätzung, da die Vergleichbarkeit mit anderen Betrieben angezweifelt werden kann und Besonderheiten des Betriebs beachtet werden müssen. Allerdings kann die Richtigkeit von Steuererklärungen angezweifelt werden, wenn

  • der erklärte Rohgewinnaufschlagsatz erheblich von den amtlichen Richtsätzen abweicht,
  • dem Steuerpflichtigen keine ausreichenden Mittel zur Bestreitung seines Lebensunterhalts verbleiben und
  • er sich weigert, Auskünfte zu erteilen.

Liegen schwerwiegende Buchführungsmängel vor und stehen dem Finanzamt keine anderen Orientierungsmassstäbe zur Verfügung – z.B. weil Unterlagen für eine Nachkalkulation fehlen –, kann auch ein verhältnismässig grobes Schätzungsverfahren wie die Richtsatzschätzung herangezogen werden (BFH BStBl 1982, 409; EFG 1991, 507). Dabei kann das Finanzamt durchaus an den oberen Rahmen der Richtsatzwerte gehen (FG Saarland EFG 1998, 1554). Der BFH lässt bei Richtsatzbranchen die Zurechnung eines ungeklärten Vermögenszuwachses zum betrieblichen Bereich auch ohne eine detaillierte Geldverkehrs- oder Vermögenszuwachsrechnung zu, wenn der unterste Rahmensatz des Rohaufschlages unterschritten wird (BFH BStBl II 1982, 618).

Innerer Betriebsvergleich

Der innere Betriebsvergleich ist dem äusseren Betriebsvergleich vorzuziehen. Die vom Steuerpflichtigen ermittelten Zahlen werden auf Schlüssigkeit geprüft und innerhalb des Prüfungszeitraums verglichen.

Die Nachkalkulation

Hierbei handelt es sich wohl um die am häufigsten verwendete Methode, das Betriebsergebnis zu überprüfen und ggf. zu schätzen. Sie findet vor allem Anwendung in der Gastronomie. Man unterscheidet zwischen der Ausbeutekalkulation und der Aufschlagskalkulation.

  • Bei der Ausbeutekalkulation wird der Wareneinsatz mengenmässig erfasst, in Warengruppen aufgeteilt und mit dem Abgabepreis multipliziert.
  • Bei der Aufschlagskalkulation wird ein Rohgewinnaufschlagsatz ermittelt, der auf den wertmässig erfassten Wareneinsatz angewendet wird.

Die Nachkalkulation ist sehr aufwendig, da sie eine weitgehende Aufgliederung des Wareneinsatzes erfordert, wenn mit unterschiedlichen Aufschlagsätzen gearbeitet wird und eine Vielzahl von Warengruppen im Sortiment des Betriebs sind. Ausserdem müssen Warenbestandsveränderungen, der Eigenverbrauch, Schwund etc. berücksichtigt werden.

Um das Ergebnis der Betriebsprüfung bzw. Steuerfahndung zu erschüttern, übertreiben die Steuerpflichtigen häufig mit ihren Angaben: So wird z.B. gerne der Fleischanteil in den Gerichten oder aber der zu verkraftende Schwund der Waren (Tropfbier, verdorbenes Gemüse oder Fleisch etc.) zu hoch angesetzt. Um diesen Einwänden zu begegnen, unternimmt das Finanzamt anonyme Testkäufe und wiegt die ausgegebenen Produkte mit Präzisionswaagen aus. Zudem werden hinsichtlich des Schwunds Gutachten von Sachverständigen eingeholt. Das Niedersächsische Finanzgericht hat solche Testkäufe übrigens als geeignetes Mittel der Beweissicherung angesehen (PStR 05, 283).

Der Zeitreihenvergleich

Unter Zeitreihenvergleich versteht man die grafische Auswertung und Analyse betrieblicher Daten wie Wareneinkauf, Materialeinsatz, Rohgewinn bzw. -aufschlag. Es handelt sich um eine Prüfungsmethode, die die eigenen Daten des geprüften Unternehmens einander gegenüberstellt. Dabei zieht man solche Daten heran, die sich wegen gegenseitiger Abhängigkeiten gleichförmig zu entwickeln pflegen (Umsätze und Wareneinkauf).

Methodisch geht man wie folgt vor: Die wöchentlichen Rohgewinnaufschlagsätze werden auf Schlüssigkeit überprüft. Aus den erklärten Umsätzen und dem erklärten Wareneinkauf wird festgestellt, ob sich unterjährig über bestimmte Zeitabschnitte (mehrere Wochen) Rohgewinnaufschlagsätze abbilden, die den durchschnittlichen Jahres-Rohgewinnaufschlagsatz übersteigen. Dieser höhere Rohgewinnaufschlagsatz kann auf das ganze Jahr angewendet werden, es sei denn, es liegen betriebsbedingte Besonderheiten vor (z.B. Umstrukturierung des Betriebs, Preisveränderungen, neue Konkurrenzsituation, hohe Lagerbestände, saisonale Schwankungen).

Die Geldverkehrsrechnung

Grundlage für die Geldverkehrsrechnung (GVR) ist der Bargeldverkehr sowie der Geldverkehr auf den Bankkonten des Steuerpflichtigen. Da er innerhalb eines festgelegten Zeitraums (z.B. Prüfungszeitraum) nicht mehr Geld ausgeben kann, als ihm durch Einkünfte und sonstige Quellen zufliessen, können durch die GVR ungeklärte Zugänge ermittelt werden. Wird aufgrund einer GVR eine Gewinnverkürzung nachgewiesen, gilt dies als selbstständiger Schätzungsgrund. Ein nachgewiesener ungeklärter Vermögenszuwachs spricht für die Annahme, dass höhere Einnahmen erzielt und höhere private Entnahmen getätigt wurden.

Die Bargeldverwendungsrechnung und die private GVR sind Unterformen der GVR.
• Bei der privaten GVR unterstellt der Prüfer, dass der Steuerpflichtige alle erzielten Einnahmen nach Abzug der Aufwendungen verbraucht oder anspart. Wird ein ungeklärter Zuwachs entdeckt, spricht dies für weitere Einnahmen.
• Bei der reinen Bargeldverwendungsrechnung werden die dem Prüfer bekannten Barabhebungen von betrieblichen Konten erfasst und den tatsächlich vorgenommenen Bargeldzahlungen gegenübergestellt. Ergibt sich eine Differenz, spricht dies für bisher nicht versteuerte Bareinnahmen.

Diese Schätzungsmethode setzt voraus, dass sämtliche Konten eines Steuerpflichtigen in das Berechnungssystem einbezogen werden, um einen zutreffenden Saldo bilden zu können (BGH 04.02.1992, wistra 1992, 147).

Die Vermögenszuwachsrechnung

Hier werden nicht nur Einnahmen und Ausgaben für die Überprüfung herangezogen, sondern auch der Vermögensbestand. Lässt sich im Prüfungszeitraum das angeschaffte Vermögen nicht durch bekannte Einnahmen finanzieren, müssen bisher unbekannte Quellen vorhanden sein.

Der Chi-Quadrat-Test

Mit dem Chi-Quadrat-Test können Manipulationen in umfangreichen Zahlenwerken (z.B. Betriebseinnahmen in der Kasse) aufgedeckt werden. Man geht davon aus, dass derjenige, der falsche Zahlen in sein Kassenbuch einträgt, unbewusst seine Lieblingszahl häufiger verwendet als dies nach Wahrscheinlichkeitsrechnungen der Fall ist – nämlich jede Ziffer zwischen 0 und 9 mit einer Häufigkeit von 10 Prozent. Der Test ermittelt Differenzen im Zahlenwerk. Diese werden zum Quadrat genommen und die Summe aus diesen Quadraten durch die erwartete Verteilung der Ziffern geteilt. Liegt der ermittelte Wert über 30, soll mit einer Wahrscheinlichkeit von fast 100 Prozent eine systematische Manipulation der Zahlen vorliegen.

Dieser Test liefert als Analyseverfahren keinen Beweis im juristischen Sinne, sondern lediglich Anhaltspunkte für Unregelmässigkeiten. Er kann aber zusammen mit anderen Feststellungen – mangelhaftes Kassenbuch, ungeklärte Geldeingänge bzw. Vermögenszuwächse – Zuschätzungen rechtfertigen.

Benford’scher Reihentest

Auch der Benford’sche Reihentest ist lediglich ein Analyseverfahren, das Anhaltspunkte für weitere Nachforschungen bietet. Er geht davon aus, dass es mehr Zahlen mit niedrigen Anfangsziffern als solche mit einer hohen ersten Ziffer gibt. Benford ermittelte eine mathematische Häufigkeit von etwa 30 Prozent bei der Ziffer 1, 8 Prozent bei der 5 und 4,6 Prozent bei der 9. Auch die Zahlen der Besteuerungsgrundlagen folgen diesem Gesetz, sofern sie nicht manipuliert sind.

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Wissensertes über die Betriebsprüfung

Betriebsprüfung, steuerliche Aussenprüfung, Zollprüfung, Lohnbetriebsprüfung der Rentenversicherung

Zu den wichtigsten Aufgaben der Finanzbehörden gehört es, Angaben nachzuprüfen sowie steuerlich relevante Sachverhalte und Verhältnisse selbst zu ermitteln. Oftmals können die Finanzbehörden nur durch eine Prüfung bei den Steuerpflichtigen vor Ort feststellen, ob die steuerbedeutsamen Tatsachen mit den Angaben der Steuerpflichtigen übereinstimmen. Solche Prüfungen sind Inhalt der Aussenprüfung. Sie sind häufiger Ausgangspunkt eines Steuerstreits.

Daher ist es im Rahmen von Betriebsprüfungen aus strategisch-taktischen Erwägungen auch für Steuerberater oftmals ratsam, bei erkennbaren Konfliktsituationen unseren Rat als Spezialisten für Steuerstreit schon frühzeitig ergänzend einzubeziehen.

Bei einer Betriebsprüfung – zutreffend: Aussenprüfung – prüft das Finanzamt einen Steuerfall eingehend. Die Prüfung bezieht sich auf bestimmte Steuerarten (z. B. Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer) und auf bestimmte Zeiträume. Der Grundgedanke besteht darin, dass ein die steuerlichen Sachverhalte vor Ort, wenn alle Unterlagen greifbar sind, besser und umfassender aufzuklären sind als an Amtsstelle.

Wen trifft eine Betriebsprüfung?

Eine Aussenprüfung kann jeden Steuerpflichtigen treffen. Ohne weitere Voraussetzungen ist sie bei denjenigen Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften (Gewerbetreibende, Freiberufler, land- und Forstwirte) zulässig. Daher die umgangsprachliche Bezeichnung als Betriebsprüfung.

Bei allen anderen Steuerpflichtigen ist sie grudnsätzlich nur zulässig, wenn ein Anlass zur eingehenden Prüfung besteht. Dies ist neuerdings jedoch entbehrlich bei Steuerpflichtigen mit hohen Überschusseinkünften. Die Grenze liegt bei 500 000 Euro (also alle Einkommensmillionäre – jedoch in DM gerechnet), wobei verlustbringende Einkunftsarten nicht berücksichtigt werden.

 

Wie oft kann eine Betriebsprüfung stattfinden?

Es ist eine alte Erfahrung: Den einen trifft es immer wieder, beim anderen hat seit Jahren keine Betriebsprüfung stattgefunden. Zählt man zu den erstgenannten, so kann man sich dem jedoch nicht erwehren. Es gibt keinen Rechtsanspruch darauf, von Prüfungen verschont zu bleiben.

Erwehren kann man sich nur in tatsächlicher Hinsicht, nämlich durch eine gute Vorbereitung auf eine Betriebsprüfung. Muss der Betriebsprüfer mit leeren Händen nach Hause gehen, so wird er sich hoffentlich für die Zukunft einen anderen Prüfungsfall suchen.

 

Welche Arten der Aussenprüfung gibt es?

Nach § 194 Abs. 1 Satz  1 der Abgabenordnung (AO) dient die Aussenprüfung der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen. Der Umfang der durch die Finanzverwaltung durchzuführenden Untersuchung richtet sich dabei nach den Umständen des Einzelfalls (§ 88 Abs. 1 Satz 3 AO).

1. Die allgemeine Aussenprüfung

Sie dient zur Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen nach § 194 Abs. 1 Satz 1 AO

2. Die abgekürzte Aussenprüfung nach § 203 AO

Bei Steuerpflichtigen, die einer regelmässigen Aussenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO unterliegen, kann gem. § 203 AO eine abgekürzte Aussenprüfung durchgeführt werden, die sich inhaltlich auf die wesentlichen Besteuerungsgrundlagen zu beschränken hat.

3. Die besondere Aussenprüfung

Neben der “allgemeinen Aussenprüfung” sehen insbesondere die Einzelsteuergesetze weitere besondere Aussenprüfung vor, die sich auf einzelne Steuerarten beschränken.

  • Umsatzsteuer-Sonderprüfung
  • Lohnsteuer-Aussenprüfung
  • Kapitalertragsteuerprüfung
  • Quellensteuer-Aussenprüfung
  • Versicherungssteuer-Aussenprüfung
  • Feuerschutzsteuer-Aussenprüfung
  • Besondere Aussenprüfungen bei Steuern auf Rennwetten und Lotterien

4. Steuer-Nachschau

 

Was wird geprüft?

Nach § 7 der Betriebsprüfungsordnung (BpO) ist die Aussenprüfung auf das Wesentliche abzustellen und ihre Dauer auf das notwendige Mass zu beschränken. Die Prüfung soll sich in erster Linie auf solche Sachverhalte erstrecken, die zu endgültigen Steuerausfällen oder Steuererstattungen oder -vergütungen oder zu nicht unbedeutenden Gewinnverlagerungen führen können.

Nach den Erfahrungen der Prüfungspraxis kommen im Allgemeinen folgende Prüfungsschwerpunkte in Betracht:
• Ordnungsmässigkeit der Buchführung,
• Rückstellungen und Wertberichtigungen,
• Bewertung der Vorräte,
• Vollständigkeit der Betriebseinnahmen (insbes. bei Branchen mit hohen Bargeld-Einnahmen),
• ungeklärte Vermögenszuwächse,
• Schmiergeldzahlungen,
• Abgrenzung Betriebsvermögen/Privatvermögen,
• Abgrenzung Betriebseinnahmen/Einlagen,
• Abgrenzung Betriebsausgaben/Entnahmen (z. B. Privatnutzung von Pkw und Telefon),
• Verträge zwischen nahe stehenden Personen (insbesondere Angehörigen),
• Auslandsbeziehungen (insbes. Verrechnungspreise, vgl. § 90 Abs. 3 AO),
• Investitionszulagen und Sonderabschreibungen,
• Gesellschaftsverhältnisse (z. B. Änderung der Beteiligungsverhältnisse, Wechsel der Unternehmensform, Betriebsaufspaltung, Verträge mit Gesellschaftern),
• Betriebserwerb, Betriebsumwandlung, Betriebsverpachtung, Betriebsaufgabe oder Betriebsveräusserung,
• Anpassung der Firmen-Steuerbilanz an die letzte Betriebsprüfer-Steuerbilanz,
• Grundstücksankäufe und -verkäufe,
• Nutzungsänderungen bei Grundstücken,
• Finanzanlagen, Beteiligungen und Wertpapiere,
• Prüfung bedeutender nichtbetrieblicher Einkünfte (z. B. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung oder aus Kapitalvermögen),
• besondere umsatzsteuerliche Sachverhalte wie z. B. Differenzen zwischen vorangemeldeten und erklärten Umsätzen, Vorsteuerabzug, Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG, Ausfuhrlieferungen, innergemeinschaftliche Lieferungen, innergemeinschaftlicher Erwerb.

Wann findet eine Betriebsprüfung statt?

Das bedeutet konkret: Grundsätzlich wird ein Betriebsprüfer nicht unangemeldet vor Ihrer Tür stehen. Eine Betriebsprüfung der Sozialversicherungsträger soll Ihnen als Arbeitgeber möglichst einen Monat, muss jedoch mindestens 14 Tage vor Beginn der Prüfung angekündigt werden. Einen kurzfristig anberaumten Termin müssen Sie grundsätzlich nicht akzeptieren. Sie können dies aber tun. Ansonsten darf eine Betriebsprüfung ohne Anmeldung nur durchgeführt werden, wenn es sich um eine Ad-hoc-Prüfung handelt.

Das können oder müssen Sie tun: Überlegen Sie bei Ankündigung sofort, ob der anberaumte Termin in den Terminkalender Ihres Unternehmens passt. Falls nicht, versuchen Sie telefonisch, den Termin zu verlegen. Gegen eine aus triftigen Gründen verschobene Prüfung wird der zuständige Mitarbeiter des Rentenversicherungsträgers nichts einzuwenden haben.

Beispiel: Umfangreiche Umbaumassnahmen im Unternehmen

Welchen Umfang hat eine Betriebsprüfung?

Das bedeutet konkret: Möglicherweis erfahren Sie den Umfang der geplanten Prüfung aus der Prüfungsankündigung. Ansonsten können Sie sich auch mit dem Prüfer in Verbindung setzen.

Das können oder müssen Sie tun: Nehmen Sie bereits vor Beginn der Betriebsprüfung Kontakt mit dem Prüfer auf, und fragen Sie ihn nach dem Umfang der geplanten Prüfung. Erkundigen Sie sich auch nach den Unterlagen, die Sie vorlegen müssen. Auf diese Weise sparen Sie Arbeitszeit und Kosten.

Wo ist der Ort, an dem die Betriebsprüfung stattfindet?

Der Grundsatz ist: Die Betriebsprüfung wird in Ihrem Unternehmen selbst durchgeführt. Ist dies für Sie sinnvoll, weil sich die einschlägigen Unterlagen hier befinden, sollten Sie es dabei belassen. In einigen Fällen entscheidet sich die Rentenversicherung aber auch für eine Vorlageprüfung, für die Sie die angeforderten Unterlagen an deren Diensträume senden.

Das können oder müssen Sie tun: Sie haben ein Wahlrecht im Hinblick auf den Prüfungsort (§ 98 Abs. 1 Sozialgesetzbuch Zehntes Buch – SGB X). So können Sie die Unterlagen auch in den Räumen der prüfenden Stelle vorlegen oder eine Prüfung bei Ihrem Steuerberater beantragen. Stellen Sie einen entsprechenden Antrag rechtzeitig schriftlich. Sie können diesen Antrag begründen, müssen das aber nicht tun. Häufig liegt der Prüfungsanordnung auch ein entsprechender Vordruck bei.

Welche Wirkung hat eine Betriebsprüfung?

Führt die Betriebsprüfung zu einer Änderung der Steuer, so ergehen neue Steuerbescheide. Diese sind nur noch dann abänderbar, wenn sich im Nachhinein Tatsachen herausstellen, die bei der Prüfung nicht entdeckt wurden.

Hinzuschätzungen

Häufig führen Betriebsprüfungen zur Hinzuschätzung von Besteuerungsgrundlagen (Gewinne, Einkünfte, Umsätze).

Lesen Sie hier mehr zu Schätzungen von Besteuerungsgrundlagen.

Steuerprüfungen sperren eine Selbstanzeige

Sobald das Finanzamt eine Prüfungsanordnung erlässt, ist es grundsätzlich zu spät, um Steuerverfehlungen ohne strafrechtliche Sanktionen aufzudecken (Selbstanzeige). Stand dafür ehedem die Zeitspanne zwischen dem Eintreffen der Prüfungsanordnung und dem Erscheinen des Prüfers zur Verfügung, so ist seit dem 3.5.2011 der Zugang der Prüfungsanordnung beim Steuerpflichtigen massgeblich. Umso wichtiger ist es, der Prüfungsanordnung besondere Aufmerksamkeit zu widmen, wenn Berichtigungsbedarf besteht.

Während einer Steuerprüfung ist Rechtsschutz dürftig

Nach der gesetzgeberischen Vorstellung sind die Prüfungsanordnung und dann erst die Bescheide, die infolge der Prüfung ergehen, die behördlichen Massnahmen, gegen die Rechtsschutz eröffnet ist. Die Spanne dazwischen, die Prüfungsphase ist der aussergerichtlichen wie richterlichen Prüfung weitgehend entzogen. Daher ist es bedeutsam, die Prüfungsanordnung als der massgeblichen Grundlage für die Prüfung eingehend zu prüfen und dem Finanzamt bei gegebenem Anlass seine Einwendungen rechtzeitig mitzuteilen. Geschieht dies nicht, so ist der Steuerpflichtige mit seinen Einwendungen später nicht mehr zu hören und sich dadurch ergebende Unzulänglichkeiten sind hinzunehmen.

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Der Kassensturz

Kassensturz: Eine Kassen muss kassensturzfähig sein, sonst ist sie nicht ordnungsmässig

Kassensturz: Eine Kassen muss kassensturzfähig sein, sonst ist sie nicht ordnungsmässig

Was ist der Kassensturz?

Eine ordnungsmäßige Kassenbuchführung erfordert, dass die Kasseneingänge und Kassenausgänge – soweit zumutbar, mit ausreichender Bezeichnung des Geschäftsvorfalls – in einem Kassenbuch derart aufgezeichnet werden, dass es jederzeit möglich ist, den Sollbestand nach dem Kassenbuch mit dem Ist-Bestand der Geschäftskasse auf die Richtigkeit nachzuprüfen („Kassensturzfähigkeit„der Aufzeichnungen) (FG Saarland, 2.9.2003 – 1 K 246/00).

Kassensturz bezeichnet also den Abgleich von Soll-Bestand mit dem Ist-Bestand, sprich: der Buchungssaldo muss mit dem tatsächlich in der Kasse vorhandenen Geldbetrag übereinstimmen. Dieser Kassensturz muss jederzeit möglich sein. Das bezeichnet man als „Kassensturzfähigkeit„. Ist das nicht der Fall, ist die Kasse nicht ordnungsgemäss.

Kassen-Nachschau: Eine spontane Prüfung der Finanzämter, um die Ordnungsmässigkeit der Kassenbuchführung zu kontrollieren
Kassen-Nachschau: Eine spontane Prüfung der Finanzämter, um die Ordnungsmässigkeit der Kassenbuchführung zu kontrollieren

Wie erreicht man die Kassenstutzfähigkeit?

Es ist zwingend notwendig, dass morgens der Kassenanfangsbestand erfasst wird und abends der Kassenendbestand. Ergeben sich beim Ermitteln vom Endbestand etwaige Differenzen zwischen Kassensaldo und Bargeldbestand, so sind diese festzuhalten. Viele elektronische Kassen, bei denen die Kassenschublade abends in den Safe gelegt und morgens mit identischem Bargeldbestand wieder herausgeholt und in Kasse gesetzt wird, übernehmen schon automatisch den Endbestand des Vorabends als Anfangsbestand des Folgetages.

Ist die Kasse nicht kassenstutzfähig, so ist das Finanzamt zur Hinzuschätzung von Kassenumsätzen berechtigt. Lesen Sie hier mehr zur Hinzuschätzung von Besteuerungsgrundlagen.

Fragen zur Kassensturzfähigkeit? Dann schreiben Sie uns, bitte:

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Kas­sen­si­che­rungs­ver­ord­nung

Mit der Verordnung zur Bestimmung der technischen Anforderungen an elektronische Aufzeichnungs- und Sicherungssysteme im Geschäftsverkehr (Kassensicherungsverordnung – KassenSichV) vom 26.9.2017 (BGBl. I S. 3515) werden die Anforderungen des § 146a der Abgabenordung (AO) präzisiert. Die Kassensicherungsverordnung legt fest:

  • welche elektronischen Aufzeichnungssysteme von der Regelung des § 146a AO umfasst sind,
  • wann und in welcher Form eine Protokollierung der digitalen Grundaufzeichnung im Sinne des § 146a AO zu erfolgen hat,
  • wie diese digitalen Grundaufzeichnungen zu speichern sind,
  • die Anforderungen an eine einheitliche digitale Schnittstelle,
  • die Anforderungen an die technische Sicherheitseinrichtung,
  • die Anforderungen an den auszustellenden Beleg sowie
  • die Kosten der Zertifizierung.

In der Beratung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestags in seiner 116. Sitzung am 31. 5. 2017 gab das Bundesministerium der Finanzen die folgenden Erklärungen zu Protokoll:

Das Bundesministerium der Finanzen halte eine Klarstellung hinsichtlich der Begründung zu § 1 der Kassensicherungsverordnung für erforderlich. In der Begründung zu § 1 Satz 1 der Kassensicherungsverordnung seien aufgrund eines redaktionellen Versehens als Beispiel für elektronische Registrierkassen Pfandautomaten genannt. Pfandautomaten seien jedoch keine elektronischen Registrierkassen, die auf den Verkauf von Waren oder Dienstleistungen spezialisierte Datenerfassungsgeräte seien. Vielmehr seien Pfandautomaten ein Beispiel für Waren- und Dienstleistungsautomaten, die nach § 1 Satz 2 der Kassensicherungsverordnung nicht zu den elektronischen Aufzeichnungssystemen im Sinne des § 146a I 1 AO gehören würden.

Das Bundesministerium der Finanzen sehe die kurzfristige Verabschiedung der Kassensicherungsverordnung als wichtigen ersten Schritt an, mit dem die Arbeiten an einer technischen Umsetzung des Gesetzes zum Schutz vor Manipulationen an digitalen Grundaufzeichnungen beginnen könnten. Um den Bedenken hinsichtlich des Anwendungsbereichs Rechnung zu tragen, sage das Bundesministerium der Finanzen zu, noch in diesem Jahr in enger Abstimmung mit den Ländern die Überarbeitung der Verordnung zu starten, mit dem Ziel, den Anwendungsbereich auf betrugsanfällige kassenähnliche Systeme auszudehnen, und dabei die Technologieoffenheit zu bewahren. Das Bundesministerium der Finanzen strebe an, diese Arbeiten im ersten Halbjahr 2018 abzuschließen.“

Kassengesetz

Mit den Beratungen im Bundestag am 15.12.2016 hat das lange Ringen um die Details des sog. Kassengesetzes ein Ende gefunden. Tags darauf stimmte der Bundesrat dem Gesetzentwurf zum Schutz vor Manipulationen an digitalen Grundaufzeichnungen zu (BR-Drs. 764/16). Die Empfehlungen des Finanzausschusses des Bundestags (BT-Drs. 18/10667) haben die Planungen um einige für die Praxis relevante Änderungen ergänzt.

Anforderungen an elektronische Aufzeichnungssysteme
Die Neuerungen sehen die gesetzliche Einführung der bisher untergesetzlich geltenden Einzelaufzeichnungspflicht speziell für elektronische Aufzeichnungssysteme vor (§ 146a Abs. 1 S. 1 AO). Diese gesetzliche Pflicht gilt für die Aufzeichnung von Geschäftsvorfällen und anderen Vorgängen grundsätzlich ab 1.1.2020 (vgl. ergänzend die am Ende stehende tabellarische Übersicht zu den Anwendungszeitpunkten der neuen Regelungen insgesamt). Im Falle der Nutzung von elektronischen Aufzeichnungssystemen dürfen nur noch solche Geräte verwendet werden, die die digitalen Grundaufzeichnungen einzeln, vollständig, richtig, zeitgerecht, geordnet und unveränderbar aufzeichnen. Die Daten müssen auf einem Speichermedium gesichert und verfügbar gehalten werden.

Um die Pflicht zu erfüllen, hat der Steuerpflichtige das elektronische Aufzeichnungssystem künftig durch eine zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung zu schützen (§ 146a Abs. 1 AO). Die Beweiskraft der Buchführung nach § 158 AO bleibt dabei grundsätzlich unberührt. Nach der Gesetzesbegründung soll aber eine gesetzliche Vermutung für die Richtigkeit der Kassenaufzeichnungen bestehen, wenn eine zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung vorhanden ist und ordnungsgemäß genutzt wird (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 18).

Welche Geräte fallen unter den Begriff „elektronische Aufzeichnungssysteme“?
In einer noch zu entwickelnden Rechtsverordnung wird präzisiert, was ein elektronisches Aufzeichnungssystem ist (vgl. Begründung, BT-Drs. 18/10667, S. 17: sog. Kassensicherungs-Verordnung – KassenSichV). Das BMF wird ermächtigt, die KassenSichV mit Zustimmung des Bundestages und des Bundesrates sowie im Einvernehmen mit dem Bundesministerium des Innern und dem Bundesministerium für Wirtschaft und Energie zu erlassen (§ 146a Abs. 3 S. 1 Nr. 1 AO).

Der im März 2016 vom BMF veröffentlichte Referentenentwurf für eine technische Verordnung zur Durchführung des Gesetzes (TV-RefE) gibt einen ersten Hinweis zu der Begriffsbestimmung. Danach sollen elektronische Aufzeichnungssysteme elektronische oder computergestützte Kassensysteme oder Registrierkassen sein (§ 1 TV-RefE). Elektronische Buchhaltungsprogramme sollen nicht dazu gehören.

Was fällt unter den neuen Begriff des „anderen Vorgangs“?
Sog. „andere Vorgänge“ sind künftig neben den Geschäftsvorfällen von dem elektronischen Aufzeichnungssystem aufzuzeichnen. Nach der Begründung des Gesetzentwurfs der Bundesregierung sind andere Vorgänge solche, die unmittelbar durch die Betätigung der Kasse erfolgen (z. B. Tastendruck, Scanvorgang eines Barcodes), unabhängig davon, ob sich daraus ein Geschäftsvorfall entwickelt (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 19). Durch jede Betätigung der Kasse soll somit eine Protokollierung des anderen Vorgangs erfolgen. Darunter sollen beispielsweise nicht abgeschlossene Geschäftsvorfälle, Stornierungen und Trainingsbuchungen fallen.

Anforderungen an die technische Sicherheitseinrichtung
Die technische Sicherheitseinrichtung wird aus einem Sicherheitsmodul, einem Speichermedium und einer digitalen Schnittstelle bestehen. Das Sicherheitsmodul protokolliert jede digitale Aufzeichnung (z.B. den Geschäftsvorfall, den anderen Vorgang oder die Trainingsbuchung). In der KassenSichV wird festgelegt, welche technischen Anforderungen für die Sicherheitseinrichtung künftig gelten. Das Bundesamt für Sicherheit in der Informationstechnik (BSI) soll mit der Festlegung der Eigenschaften der Komponenten beauftragt werden (§ 146a Abs. 3 S. 3 AO).

Die zu entwickelnden Sicherheitseinrichtungen sollen in einer Vielzahl von Kassen eingesetzt werden können. Bei Systemkassen soll nicht jede einzelne Kasse ein Sicherheitsmodul benötigen. Vielmehr soll ein Sicherheitsmodul für sämtliche im System verbundene Kassen verwendet werden können (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 14).

Pflicht zur Zertifizierung der technischen Sicherheitseinrichtung
Die technische Sicherheitseinrichtung muss zertifiziert sein. Das Zertifizierungsverfahren ist ein technisches Konzept zur Sicherstellung der Unveränderbarkeit von digitalen Grundaufzeichnungen (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 14). Die Zertifizierung erfolgt durch das BSI nach den Vorgaben der KassenSichV. Sie soll durch die Hersteller bzw. Entwickler der technischen Sicherheitseinrichtung beantragt werden. Das Zertifikat bestätigt, dass die gesetzlichen Anforderungen erfüllt sind.

Zur Unterstützung des Wettbewerbs unter den Herstellern von Sicherheitseinrichtungen ist eine technologieoffene und herstellerunabhängige Lösung geplant. Das BSI schätzt die Anzahl der Hersteller auf etwa fünf (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 16). Entsprechend wird davon ausgegangen, dass mehrere Hersteller am Markt auftreten werden (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 17).

Das Statistische Bundesamt geht davon aus, dass beim Erwerb eines neuen elektronischen Aufzeichnungssystems die zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung im Gerät vorhanden ist (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 16). Zudem sollen elektronische Aufzeichnungssysteme aufgerüstet werden können. Es wird angenommen, dass der Preis einer zertifizierten technischen Sicherheitseinrichtung etwa 10 Euro pro Einheit betragen wird (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 16).

Den Steuerpflichtigen trifft zudem die Pflicht, die Zertifizierung fortlaufend aufrechtzuerhalten. Selbst wenn das Zertifikat unbegrenzt gültig sein sollte, nimmt das Statistische Bundesamt an, dass durch veränderte Manipulationsmöglichkeiten eine neue Zertifizierung alle 5 Jahre notwendig werden könnte (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 16).

Mitteilungspflicht
Der Steuerpflichtige hat den nach §§ 18 bis 20 AO zuständigen Finanzämtern, wie dem Wohnsitz- oder dem Betriebsfinanzamt, folgende Angaben mitzuteilen (§ 146a Abs. 4 AO):

  • Name und Steuernummer,
  • Art der zertifizierten technischen Sicherheitseinrichtung,
  • Art des verwendeten elektronischen Aufzeichnungssystems,
  • Anzahl, Seriennummern und Anschaffungsdaten der verwendeten elektronischen Aufzeichnungssysteme,
  • Datum der Außerbetriebnahme des verwendeten elektronischen Aufzeichnungssystems.

Diese Angaben sind auf einem amtlich vorgeschriebenen Vordruck innerhalb eines Monats nach der Anschaffung oder Außerbetriebnahme des elektronischen Aufzeichnungssystems zu erteilen. Die Informationen dienen der Finanzverwaltung unter anderem bei der risikoorientierten Fallauswahl für Außenprüfungen (vgl. BT-Drs. 18/10667, S. 29).

Belegausgabepflicht bei Nutzung von elektronischen Aufzeichnungssystemen
Jeden Steuerpflichtigen, der ein elektronisches Aufzeichnungssystem verwendet, trifft künftig eine Belegausgabepflicht (§ 146a Abs. 2 AO). Der Unternehmer hat einen Beleg über den Geschäftsvorfall zu erstellen und diesen dem Kunden zur Verfügung zu stellen. Der Beleg kann elektronisch oder in Papierform ausgehändigt werden. Er muss in unmittelbarem zeitlichem Zusammenhang mit dem Geschäftsvorfall erteilt werden. Den Kunden trifft nicht die Pflicht, den Beleg mitzunehmen.

Das Gesetz sieht aus Zumutbarkeitsgründen eine Ausnahme von der Belegausgabepflicht für den Fall vor, dass Waren an eine Vielzahl von nicht bekannten Personen verkauft werden. Wenn der Steuerpflichtige diese Ausnahme nutzen möchte, muss er einen Antrag im Sinne des § 148 AO bei der Finanzbehörde stellen. Die Entscheidung über die Befreiung von der Pflicht trifft die Finanzbehörde nach pflichtgemäßem Ermessen. Die Befreiung kann widerrufen werden.

Verbot des gewerbsmäßigen Bewerbens und In-Verkehr-Bringens
Innerhalb des Geltungsbereichs der AO gilt das Verbot, folgende Gegenstände gewerbsmäßig zu bewerben oder gewerbsmäßig in den Verkehr zu bringen, wenn sie den gesetzlichen Anforderungen nicht entsprechen (§ 146a Abs. 1 S. 5 AO i.V.m. § 146a Abs. 1 S. 1 bis 3 AO):

• elektronische Aufzeichnungssysteme,
• Software für elektronische Aufzeichnungssysteme,
• zertifizierte technische Sicherheitseinrichtungen.

Ausgenommen von dem Verbot ist der Handel von vorgenannten Gegenständen in ein Gebiet außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes. Die Begründung des Gesetzentwurfs der Bundesregierung gibt Anhaltspunkte für die Bestimmungen der Begriffe des In-Verkehr-Bringens, des Bewerbens und der Gewerbsmäßigkeit (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 20).

Neue Sanktionen
Der Katalog der Steuergefährdungsvorschrift gem. § 379 AO wurde um folgende vorsätzliche oder leichtfertige Pflichtverletzungen erweitert:

  • Unrichtiges Aufzeichnen bzw. unrichtiges Aufzeichnen-Lassen von Geschäftsvorfällen oder Betriebsvorgängen (§ 379 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 AO),
  • Keine oder nicht richtige Verwendung eines elektronischen Aufzeichnungssystems (§ 379 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 AO),
  • Kein oder nicht richtiger Schutz eines elektronischen Aufzeichnungssystems durch eine zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung (§ 379 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 AO),
  • Gewerbsmäßiges Bewerben oder In-Verkehr-Bringen der oben aufgeführten Gegenstände (§ 379 Abs. 1 S. 1 Nr. 6 AO).

Für diese Pflichtverstöße gilt ein Bußgeldrahmen von bis zu 25.000 Euro. Verletzungen gegen die neuen Pflichten zur Mitteilung gegenüber der Finanzbehörde und zur Belegausgabe können mangels Einbeziehung in die Ordnungswidrigkeitenvorschrift nicht geahndet werden.

Zur Vermeidung eines Bußgelds gilt es zu beachten, dass insbesondere in folgenden Fällen eine Rezertifizierung oder Neuzertifizierung erforderlich ist (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 20):

  • individuelle Änderungen an der technischen Sicherheitseinrichtung,
  • Bekanntwerden von Umständen, wonach eine zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung nicht mehr den gesetzlichen Anforderungen oder technischen Anforderungen der KassenSichV entspricht.

Treten diese Umstände ein, dürfte das elektronische Aufzeichnungssystem nicht mehr oder nicht richtig geschützt sein. Werden die als zweites genannten Umstände bekannt, wird dies im Bundessteuerblatt Teil I und auf der Internetseite des BSI veröffentlicht. Im Rahmen dieser Veröffentlichung wird darauf hingewiesen, dass die Zertifizierung formal erloschen ist. Zudem erfolgt der Hinweis, dass nach Ablauf einer angemessenen Frist die technische Sicherheitseinrichtung, deren Zertifizierung erloschen ist, nicht mehr die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt, sofern nicht innerhalb dieser Frist den Anforderungen der KassenSichV entsprochen wird.

Einführung einer Kassen-Nachschau
Ergänzend zu den bereits vorhandenen Instrumenten der Steuerkontrolle wird als neues Instrument eine Kassen-Nachschau gesetzlich eingeführt (§ 146b AO, vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 12). Sie dient der zeitnahen Aufklärung steuererheblicher Sachverhalte im Zusammenhang mit der Erfassung von Geschäftsvorfällen mittels elektronischer Aufzeichnungssysteme.

Bei einer Kassen-Nachschau kann die Finanzverwaltung ohne vorherige Ankündigung in den Geschäftsräumen des Steuerpflichtigen die Ordnungsgemäßheit der Aufzeichnungen und Buchungen von Kasseneinnahmen sowie Kassenausgaben überprüfen. Die Prüfung erfolgt während der üblichen Geschäftszeiten. Es können computergestützte Kassensysteme, Registrierkassen und offene Ladenkassen kontrolliert werden. Der Kassen-Nachschau unterliegt auch die Prüfung des ordnungsgemäßen Einsatzes des elektronischen Aufzeichnungssystems.

Eine Beobachtung der Kassen und ihrer Handhabung in den Geschäftsräumen ist ohne Pflicht zur Vorlage eines Ausweises des Amtsträgers zulässig (vgl. BT-Drs. 18/9535, S. 22). Dies gilt z.B. für Testkäufe. Sobald der Amtsträger beispielsweise folgende Anordnungen gegenüber dem Steuerpflichtigen erteilt, muss er sich ausweisen:

  • bei der Anweisung, dass er der Öffentlichkeit nicht zugängliche Geschäftsräume betreten will,
  • bei der Aufforderung, Bücher oder die für die Kassenführung erheblichen sonstigen Organisationsunterlagen (wie das Zertifikat, Systembeschreibungen zum verwendeten Kassensystem, Bedienungs- oder Programmieranleitungen) vorzulegen,
  • bei dem Verlangen, Einsicht in die digitalen Daten oder deren Übermittlung über die einheitliche digitale Schnittstelle nehmen zu können,
  • bei der Aufforderung zur Auskunftserteilung.

Die unangekündigte Kassen-Nachschau soll das Entdeckungsrisiko des steuerunehrlichen Unternehmers deutlich erhöhen. Sofern ein Anlass zu Beanstandungen der Kassenaufzeichnungen, -buchungen oder der zertifizierten technischen Sicherheitseinrichtung besteht, kann der Amtsträger ohne vorherige Prüfungsanordnung zur Außenprüfung übergehen.

Gesetzliche Implementierung der Einzelaufzeichnungspflicht
Nach den Grundsätzen der ordnungsmäßigen Buchführung (GoB) und der ständigen Rechtsprechung gilt seit jeher untergesetzlich der Grundsatz der Einzelaufzeichnungspflicht. Zur Klarstellung wird die Pflicht nunmehr gesetzlich vorgegeben (§ 146 Abs. S. 1 AO). Die Einzelaufzeichnungspflicht bedeutet, dass aufzeichnungspflichtige Geschäftsvorfälle laufend zu erfassen, einzeln festzuhalten sowie aufzuzeichnen und aufzubewahren sind. Einzelne Vorgänge sollen sich so in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen können.

Der BFH entwickelte eine Ausnahme von dieser Pflicht (BFH-Urteil vom 12.5.1966, BStBl III S. 372), welche von der Finanzverwaltung in dem Anwendungsschreiben zu den GoBD vom 14.11.2014 anerkannt ist (vgl. Rz. 39): Von der Pflicht ausgenommen ist der Verkauf von Waren an eine Vielzahl von nicht bekannten Personen gegen Barzahlung. Dies gilt für den Einzelhandel und vergleichbare Berufsgruppen aus Gründen der Zumutbarkeit und Praktikabilität. Nach dem Anwendungsschreiben zu den GoBD stellt sich die Frage der Zumutbarkeit jedoch dann nicht, wenn elektronische Grundbuchaufzeichnungen zur Erfüllung der Einzelaufzeichnungspflicht tatsächlich technisch geführt werden. Entsprechend gilt in diesen Fällen die Ausnahme nicht.

Das Kassengesetz schreibt die Ausnahme von der Einzelaufzeichnungspflicht nunmehr gesetzlich fest. Sie ist qua Gesetz nur auf offene Ladenkassen anwendbar (§ 146 Abs. 1 S. 3, 4 AO). Damit wird die nach dem Anwendungsschreiben zu den GoBD geltende Finanzverwaltungspraxis ebenfalls in das Gesetz übertragen: Registrierkassen müssen Umsätze nach dem Auslaufen der im BMF-Schreiben vom 26.11.2010 geregelten Übergangsregelung, also ab 1.1.2017 einzeln aufzeichnen können (BStBl. I 2010, S. 1342, sog. „Kassenrichtlinie 2010“). Demnach ist die Ausnahme ab 1.1.2017 bereits aus untergesetzlichen Gründen nur auf offene Ladenkassen anwendbar.

Betriebsprüfung und Steuerstrafverfahren

Schreiben von Strafsachen- und Bussgeldstelle des Finanzamtes für Prüfungsdienste und Strafsachen in Hamburg

Betriebsprüfung & Steuerstrafverfahren

Betriebsprüfungen sind häufiger Ausgangspunkt für steuerstrafrechtliche Ermittlungen. Fallen dem Betriebsprüfer Ungereimtheiten auf, so ist er verpflichtet, dies den Strafsachen- und Bussgeldstellen seines Finanzamtes anzuzeigen. Diese lassen sich dann die Auffälligkeiten schildern und entscheiden, ob dies einen Verdacht einer Steuerhinterziehung begründet. Dann legen sie das weitere Vorgehen fest.

rechtzeitige Einleitung eines Strafverfahrens durch die Betriebsprüfung

Zur Einleitung befugt ist jeder Amtsangehörige. Damit stellt auch jede einschlägige Ermittlungsmaßnahme eines Außenprüfers eine Verfahrenseinleitung dar (Rolletschke, Stbg 2006 S. 221)

 

Denn es gibt in der Praxis Anhaltspunkte, die für die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens sprechen können, wie z.B. (Griesel / Mertes, PStR 2006 S. 85)

  • die unangekündigte mehrtätige Unterbrechung der Prüfung – eventuell Abstimmung mit der zuständigen Strafverfolgungsbehörde,
  • das Bestehen auf der Vorlage von Originalbelegen (Urkundenfälschung) und die wiederholte Einsichtnahme in bereits vorgelegte Belege,
  • das Verlangen, private Belege vorzulegen, die nicht Prüfungsgegenstand sind (Verdacht der nicht versteuerten Umsatzerlöse),
  • die Ausdehnung des Prüfungszeitraumes über den vierjährigen Festsetzungszeitraum hinaus.

 

„Erkennbare“ Maßnahme bedeutet nicht, dass die Strafverfolgung für den Steuerpflichtigen erkennbar sein muss (BFH 13.12.95, BFH/NV 96, 451). Das Kriterium der „Erkennbarkeit“ ist besonders bei den „neutralen Maßnahmen“ ein Problem, die sowohl im Besteuerungsverfahren als auch im Strafverfahren ergehen können. Sie werden erst zu Maßnahmen i. S. des § 397Abs. 1 AO, wenn sie objektiv erkennbar darauf abzielen, gegen jemanden wegen eines Steuerdelikts strafrechtlich vorzugehen. Hier treten gerade bei Außenprüfungen Schwierigkeiten auf, da vielfach die Grenze zum Besteuerungsverfahren fließend ist (Bilsdorfer, PStR 2001 S. 238).

rechtzeitige Mitteilung über Einleitung des Strafverfahrens

Grundsätzlich ist die Einleitung des Strafverfahrens dem Beschuldigten spätestens mitzuteilen, wenn er aufgefordert wird, Auskünfte zu geben oder Unterlagen vorzulegen, die mit der Straftat zusammenhängen, auf die sich der Verdachter streckt (§ 397 Abs. 3 AO).

§ 10 BpO verlegt aber den Zeitpunkt der Belehrung für den Fall vor, in dem sich aus einer laufenden Betriebsprüfung heraus der Verdacht einer Steuerstraftat gegen den geprüften Steuerpflichtigen ergibt. Im Gegensatz zu der Regelung in § 397 Abs. 3 AO ist daher im Rahmen einer Betriebsprüfung die Mitteilung der Einleitung des Steuerstrafverfahrens und die Belehrung des beschuldigten geprüften Steuerpflichtigen nicht erstvorgeschrieben, wenn er zur Mitwirkung aufgefordert wird. Diese Sonderregelung trägt den Besonderheiten der Betriebsprüfung Rechnung, in der für den Steuerpflichtigen nicht oder nur sehr schwer zu erkennen ist, in welchem Verfahren der prüfende Finanzbeamte eigentlich ermittelt (Krekeler, PStR 99 S. 131; Bilsdorfer, PStR 2001 S. 238).

rechtzeitige Belehrung des Steuerpflichtigen

Der Steuerpflichtige kann seine Rechte und Pflichten beim Übergang in ein Steuerstrafverfahren nicht ohne weiteres erkennen, denn es ist nicht eindeutig, in welcher Funktion ihm der Betriebsprüfer entgegentritt. Der Steuerpflichtige ist über dieses Zwangsmittelverbot zu belehren, soweit dazu Anlass besteht (§ 393 Abs. 1 S. 4 AO). Ein solcher Anlass besteht nach Ansicht des Gesetzgebers immer dann, wenn der Betriebsprüfer seinen Anfangsverdacht der zuständigen Stelle mitteilt. Dementsprechend sieht § 10 Abs. 1 S. 3 BpO eine unverzügliche Belehrungsverpflichtung während einer laufenden Betriebsprüfung vor (Griesel / Mertes, PStR 2006 S. 85).

Unterbrechung der Betriebsprüfung

Richtet sich der Verdacht gegen den Steuerpflichtigen, dürfen hinsichtlich des Sachverhalts, auf den sich der Verdacht bezieht, die Ermittlungen nach § 194 AO erst fortgesetzt werden, nachdem die Einleitung des Strafverfahrens mitgeteilt wurde (§ 10 Abs. 1 S. 3 BpO).

In der Literatur wird die komplette Prüfungsunterbrechung gefordert (kein selektives Weiterprüfen hinsichtlich „unverdächtiger Geschäftsvorfälle“) (Bilsdorfer, PStR 2001 S. 238).

ggf. angemaßte StPO-Befugnis der Bp in der Zwischenzeit:

Durchsicht von Papieren (§ 110 StPO), auch ohne Anordnung durch die StA bzw. Strabu/Bustra (§ 110 StPO, § 404 S. 2 AO)

Wann verjährt eine Steuerhinterziehung?

Besonders in beim Nacherklären von Auslandskonten wird uns als Rechtsanwalt für Steuerrecht und Steuerstrafrecht im Beratungsgespräch immer die Frage nach der Verjährung der Steuerhinterziehung gestellt. In den Medien wird oftmals lediglich pauschal von einer 10-jährigen Verjährungsfrist gesprochen, wobei nicht immer sofort klar ist, welche Art von Frist hiermit gemeint ist und wann diese beginnt. Richtigerweise ist die strafrechtliche Verjährung der Steuerhinterziehung (sogenannte Verfolgungsverjährung) von der steuerlichen Verjährung (sogenannte Festsetzungsverjährung) zu unterscheiden.

Wichtig ist somit, dass zwei unterschiedliche Fristenregelungen auseinander zu halten sind:

  1. Die strafrechtliche Verfolgungsverjährung betrifft die Frage, ob eine Steuerhinterziehung noch strafrechtlich verfolgt werden kann.
  2. Hingegen geht es bei der steuerlichen Festsetzungsverjährung um die Frage, ob das Finanzamt für bestimmte Besteuerungszeiträume (Jahre) noch steuerliche Nachforderungen stellen kann oder steuerliche (Änderungs-) Bescheide aufgrund der Festsetzungsverjährung für das betreffende Jahr nicht mehr erlassen werden dürfen.

Bedeutung der Verjährung bei Steuerhinterziehung für die Selbstanzeige

Die zutreffende Berechnung der (strafrechtlichen) Verfolgungsverjährung ist vor allem auch wichtig für die Vollständigkeit einer Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung. Denn nur eine Selbstanzeige ist nur strafbefreiend, wenn sie alle strafrechtlich unverjährten Jahre abdeckt. Die besondere Bedeutung der (steuerlichen) Festsetzungsverjährung ergibt sich daraus, dass diese das steuerliche Nachzahlungsrisiko für den Mandanten festlegt. Je weiter das Finanzamt in die Vergangenheit durch geänderte Steuerbescheide zurückgreifen kann, desto höher wird die nachzuzahlende Steuer, wobei sich insbesondere die Nachzahlungszinsen (6 % pro Jahr) für Altjahre bemerkbar machen.

Strafverfolgungsverjährung bei Steuerhinterziehung

Zunächst ist zu schauen, ob die in Rede stehende (mögliche) Steuerhinterziehung bereits verfolgungsverjährt ist. Strafverfolgungsverjährung (§ 78 Abs. 1 StGB und § 370 Abs. 1 Abgabenordnung) bedeutet, dass man wegen der tat strafrechtlich nicht mehr verfolgt wird, also keine Strafbarkeit mehr droht.

Der Tatbestand der Steuerhinterziehung i.S.d. § 370 Abs. 1 AO ist erfüllt, wenn gegenüber den Finanzbehörden pflichtwidrig unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht werden, Tatsachen verschwiegen werden oder die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlassen wird.

Bei der Berechnung der Strafverfolgungsverjährung ist zwischen Fristdauer, Fristbeginn und Unterbrechung (Neubeginn) zu unterscheiden.

Wie lange dauert die Strafverfolgungsverjährung?

Die strafrechtliche Verjährungsfrist für den Grundfall einer Steuerhinterziehung beträgt fünf Jahre (§ 78 Abs. 3 Nr. 4 Strafgesetzbuch).
Strafverfolgungsverjährung in besonders schweren Fällen der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 2, 376 AO):

Ein besonders schwerer Fall der Steuerhinterziehung liegt z.B. dann vor, wenn die Steuerhinterziehung ein erhebliches Ausmaß erreicht oder ein Amtsträger seine Befugnis oder Stellung zum Zweck der Steuerhinterziehung missbraucht. Als Richtwert für die Erheblichkeitsgrenze kann nach der aktuellen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs ein Steuerbetrag von EUR 50.000 (bei einem bildhaften „Griff in die Kasse“ des Finanzamtes) und bei Nichtfestsetzung ein Betrag von EUR 100.000 angenommen werden. Für vorgenannte Werte ist auf die Steuer je Besteuerungszeitraum (in der Regel das Kalenderjahr) abzustellen, nicht jedoch auf die Einnahmen oder Umsätze.

Die vorgenannte Regelung für den besonders schweren Fall einer Steuerhinterziehung führt dazu, dass eine Steuerhinterziehung im Ausnahmefall ggf. erst nach 20 Jahren strafrechtlich verjährt. Die ausnahmsweise geltende verlängerte Strafverfolgungsfrist von zehn Jahren kann einmal verlängert werden, indem beispielsweise vor Ablauf der 10-jährigen Frist ein Durchsuchungsbeschluss richterlich angeordnet wird (vgl. zu Unterbrechung der Verjährung unten).

Wann beginnt die Strafverfolgungsverjährung?

Die Frist für die Strafverfolgungsverjährung beginnt mit der Beendigung der Steuerhinterziehung im strafrechtlichen Sinn. Hierbei ist für die Beurteilung der Beendigung eine sehr differenzierte Betrachtung notwendig, wobei auf die jeweilige Steuerart abzustellen ist.

Bei der Hinterziehung der Einkommensteuer ist die Hinterziehung vollendet und beendet, sobald der Einkommensteuerbescheid vorliegt. Beispiel: Wer also den Steuerbescheid für 2014 am 1. 10. 2012 erhalten hat, kann nach Ablauf von fünf Jahren ab diesem Zeitpunkt (also am 1. 10. 2017) nicht mehr strafrechtlich verfolgt werden.

Bei der Erbschaftsteuer ist der Fristbeginn im Einzelnen umstritten. In der Praxis wird häufig auf den Zeitpunkt der Anzeigepflicht des Erben abgestellt. Dies bedeutet einen Zeitpunkt drei Monate nach dem Zeitpunkt des Erwerbs. Beispiel: Einen Erbfall aufgrund eines Todes des Erblassers am 01.10.2012 muss der Erbe spätestens am 31.12.2012 gegenüber dem Erbschaftsteuerfinanzamt anzeigen. Ab dann beginnt die Verfolgungsverjährung (nach anderer Ansicht erst 3 weitere Monate später).

Auch im Rahmen der Schenkungsteuer ist der Fristbeginn umstritten. Nach einer unseres Erachtens vertretbaren Rechtsansicht beginnt hier der Lauf der strafrechtlichen Verjährungsfrist drei Monate ab dem Schenkungstatbestand, also beispielsweise drei Monate nach Zahlung des Geldgeschenks des Großvaters an den Enkel.

Erneuter Fristbeginn (sogenannte Unterbrechung gemäß § 78c StGB)

Wenn bestimmte strafprozessuale Maßnahmen erfolgt sind, beginnt die oben genannte Frist erneut. Das Gesetz sieht eine Reihe von derartigen Unterbrechungstatbeständen vor, die zu einem erneuten Fristbeginn führen:

• die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens;
• die erste Vernehmung als Beschuldigter;
• die richterliche Anordnung eines Durchsuchungsbeschlusses.

Steuerliche Festsetzungsverjährung

Von der Strafverfolgungsverjährung, nach deren Eintritt keine Strafe mehr droht, ist die steuerliche Festsetzungsverjährung (§§ 169, 170 AO) zu unterscheiden: Nach Eintritt der Festsetzungsverjährung kann das Finanzamt keine Steuer mehr fordern.

Die Regelung der Festsetzungsverjährung bestimmt, wie lange das Finanzamt zur Festsetzung von Steuernachzahlungen durch den Erlass eines Steuerbescheides berechtigt ist. Nach Ablauf dieser Festsetzungsfrist dürfen für das betreffende Kalenderjahr keine Steuerbescheide mehr erlassen oder geändert werden.

Solange dauert die Festsetzungsverjährung

Der Gesetzgeber unterscheidet bei der Dauer der Festsetzungsfrist nach dem Grundfall (4 Jahre), der leichtfertigen Steuerverkürzung (5 Jahre) und der Verlängerung auf 10 Jahre bei Vorliegen einer Steuerhinterziehung (§ 169 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 AO).

Für die Möglichkeit des Finanzamtes, auf ältere Jahre durch geänderte Steuerbescheide zurückzugreifen, ist es entscheidend, ob die zu niedrige oder verspätete Steuerfestsetzung schuldhaft bewirkt wurde oder nicht. Bei grober Fahrlässigkeit (Leichtfertigkeit) und erst recht bei Vorsatz drohen erhebliche Steuernachzahlungen, wobei insbesondere auch die Zinsen die Liquidität deutlich belasten (6% pro Jahr). In entsprechenden Modellrechnungen in den Medien werden die Zinsen oftmals nicht erwähnt. So muss beispielsweise ein Hinterziehungsbetrag aus einem Jahr, welches mehr als 10 Jahre zurückliegt, mit 60% verzinst werden. Allerdings trägt das Finanzamt für den Nachweis der groben Fahrlässigkeit und des Vorsatzes die so genannte Feststellungslast (umgangssprachlich auch Beweislast genannt). In den Fällen eines Auslandkontos ist hinsichtlich der Kapitaleinkünfte jedoch grundsätzlich von Vorsatz auszugehen. Andernfalls besondere Ausnahmefälle (wie beispielsweise nachgewiesene Unkenntnis von einer Kapitalanlage im Ausland oder Unkenntnis von fiktiven Erträgen aus sog. schwarzen/intransparenten Fonds) schließen den Vorsatz u.U. aus.

Wann beginnt die Festsetzungsverjährung?

Die Festsetzungsverjährung beginnt grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist. Sofern eine Steuererklärung eingereicht werden muss, verschiebt sich der Fristbeginn gemäß § 170 Abs. 2 AO bis zum Ablauf des Jahres, in dem die Steuererklärung eingereicht wird. Beispiel: Wurde durch den Besitzer eines Auslandskontos die insoweit unvollständige Einkommensteuererklärung für das Jahr 1999 erst im Jahr 2002 beim Finanzamt eingereicht, so beginnt die Festsetzungsverjährungsfrist für das Jahr 1999 erst mit Ablauf des Jahres 2002 und beträgt 10 Jahre. Das Finanzamt hat somit bis zum Ablauf des Jahres 2012 die Möglichkeit, einen Änderungsbescheid für das Jahr 1999 erlassen. Wurde z.B. die unvollständige Einkommensteuererklärung für 2001 im Jahr 2003 eingereicht, dann beginnt die Frist mit Ablauf des Jahres 2003 und endet mit Ablauf des Jahres 2013.

Im Falle der Nichtabgabe einer Steuererklärung beginnt die Festsetzungsfrist nach § 170 Abs. 2 AO spätestens mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, indem die Steuer entstanden ist. Beispiel: Hat der Besitzer eines Auslandskontos für 1999 keine Steuererklärung eingereicht, so beginnt die Frist mit Ablauf des Jahres 2002 und endet mit Ablauf des Jahres 2012.
Fristverlängerung bzw. Ablaufhemmung

Die so genannte Ablaufhemmung bewirkt, dass der reguläre Fristablauf nicht eintritt, sondern die Festsetzungsfrist weiterläuft. Dies ist beispielsweise dann der Fall, wenn hinsichtlich eines Besteuerungszeitraumes ein Einspruch eingelegt worden ist. Dann läuft die Festsetzungsfrist für dieses Jahr frühestens dann ab, wenn über diesen Einspruch rechtskräftig entschieden worden ist.

Die mögliche Verlängerung der Verjährungsfrist

Es gibt eine Vielzahl von so genannten Ablaufhemmungen, die bewirken, dass die reguläre Festsetzungsfrist nicht abläuft, sondern eine deutliche Verlängerung der Festsetzungsverjährung eintritt. Ein solcher Umstand kann beispielsweise auch die Anordnung einer Betriebsprüfung sein. Die Einzelfälle sind jedoch zu unterschiedlich, um diese hier in der gebotenen Kürze darlegen zu können. Hier bietet sich eine Beratung im Einzelfall an, damit der Mandant auch insoweit Klarheit erhält.

Wie bereitet man sich auf eine Betriebsprüfung vor?

Eine Betriebsprüfung ist vorzubereiten. Die Vorbereitungen haben spätestens dann zu beginnen, wenn eine Prüfungsanordnung ergangen ist. Ratsam ist aber die rechtzeitige Vorbereitung schon lange, bevor eine Betriebsprüfung ansteht. Dabei sind vor allem Unterlagen so sortieren, dass dem Prüfer nur steuerlich bedeutsame Unterlagen vorgelegt zu werden brauchen. Je weniger er sehen muss, umso besser. Wer weiss, welche Rückfragen auch unbedeutendes hervorrufen kann.

Die Prüfungsanordnung

Das Finanzamt kündigt eine Betriebsprüfung mit einer Prüfungsanordnung an. Darin muss bezeichnet werden, auf welche Steuerarten und auf welche Zeiträume sich die Prüfung bezieht. Auch sind Ort und Zeit der Prüfung anzugeben.

Die Prüfungsanordnung kann mit dem Einspruch angefochten werden. Dies ist sinnvoll, wenn die Prüfungsanordnung unrichtig oder unvollständig ist. Daher ist die Prüfungsanordnung eingehend zu prüfen. Sind lediglich Ort und / oder Zeitpunkt der Prüfung schlecht gewählt, z. B. weil ein Ansprechpartner gerade ortsabwesend sein wird, so ist zu beantragen, um den Termin zu verlegen.

Vollständigkeit der Unterlagen

Vorbereitend ist zu kontrollieren, ob die vorzulegenden Aufzeichnungen vollständig sind. Auch sind, sofern nicht geschehen, die Voraussetzungen zu schaffen, um dem Betriebsprüfer die Daten elektronisch im vorgeschriebenen GDPdU-(Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen) Format aushändigen zu können.

Aussondern von nicht steuerrelevanten Daten

Nach § 147 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) müssen die Unternehmen Bücher, Aufzeichnungen, Jahresabschlüsse usw. sowie die zu ihrem Verständnis erforderlichen Arbeitsanweisungen und sonstigen Organisationsunterlagen geordnet aufbewahren. Das Gleiche gilt für die empfangenen Handels- oder Geschäftsbriefe, für die Wiedergaben der versendeten Handels- oder Geschäftsbriefe, für Buchungsbelege, für bestimmte Zollunterlagen und für alle sonstigen Unterlagen, soweit sie für die Besteuerung Bedeutung haben (sog. steuerrelevante Daten).

Daher sind spätestens in Vorbereitung einer Betriebsprüfung die nicht steuerrelevanten Daten von denen, die steuerbedeutsam sind, zu trennen. Dies bezweckt, dass dem Prüfer nur steuerlich bedeutsame Unterlagen vorgelegt zu werden brauchen. Je weniger er sehen muss, umso besser. Wer weiss, welche Rückfragen auch vermeintlich Unbedeutendes hervorrufen kann.

Zunächst entscheidet der Steuerpflichtige, welche der Daten seines Unternehmens er für steuerrelevant hält. Es liegt auf der Hand, dass er dabei häufig eine engere Auffassung vertreten wird als das Finanzamt. Dabei wird es nicht selten zu Meinungsverschiedenheiten kommen, die erst von den Steuergerichten geklärt werden können. Ein Recht des Betriebsprüfers, sämtliche betrieblichen Daten daraufhin zu überprüfen, ob sie steuerrelevant sind, besteht jedenfalls nicht.

Aufbereiten der steuerrelevanten Daten

In Vorbereitung der Prüfung ist dafür Sorge zu tragen, dass die Unterlagen und Aufzeichnungen über steuerbedeutsame Vorgänge und Sachverhalte vollständig und geordnet zur Verfügung stehen.

Auch sind, sofern nicht geschehen, die Voraussetzungen zu schaffen, um dem Betriebsprüfer die Daten elektronisch im vorgeschriebenen GDPdU (Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen) -Format aushändigen zu können.

Erstellen Unternehmen diese Unterlagen mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems, haben die Finanzbehörden seit dem 01.01.2002 die Möglichkeit, die mit DV-System erstellte Buchführung der Unternehmen nach den „Grundsätzen zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU)” mittels Datenzugriff prüfen. Um diesen sog. Datenzugriff zu ermöglichen, müssen die betroffenen Unternehmen ihre steuerrelevanten Daten so archivieren, dass sie bei einer Betriebsprüfung jederzeit elektronisch verfügbar gemacht werden können (§ 147 Abs. 6 AO).

Simulieren von Prüfungen und Verprobungen

In der weiteren Vorbereitung auf eine Betriebsprüfung können solche Analysen, die ein Betriebsprüfer in der Regel vornehmen wird, einmal vorweg durchzuführen, um etwaige Schwachpunkte aufzudecken. Es ist also die Durchführung der Betriebsprüfung quasi vorwegzunehmen, um etwaige Unzulänglichkeiten im Vorfeld zu erkennen.

Instruieren von Mitarbeitern

Bevor eine Aussenprüfung beginnt, sollten alle einschlägigen Mitarbeiter über die bevorstehende Prüfung des Betriebs dahingehend informiert werden, dass nur genau bezeichnete Personen im Hinblick auf die Aussenprüfung zur Auskunft berechtigt und verpflichtet sind.

Im Übrigen empfiehlt sich in geeigneten Fällen die unmittelbare Befragung dadurch legal zu verhindern, dass man zu Beginn der Ap das sog. schriftliche Verfahren vereinbart.

Die Durchführung der Betriebsprüfung

Auch während der Betriebsprüfung ist es ratsam, sich fachkundig begleiten zu lassen. Zum einen gilt dies für Rückfragen, die während der Prüfung aufkommen. Zum anderen sollten sie darauf achtgeben, dass der Betriebsprüfer nicht unnötigen Small Talk mit Beschäftigten hält. Ebenso kann auch auf kritische Momente reagiert werden, wenn etwa der Betriebsprüfer Verdachtsmomente für Unregelmässigkeiten äussert. Sind Sachverhalte auch am ende der Prüfung nicht vollständig aufzuklären, ist eine Verständigung über Tatsachen anzustreben.

Was ist eine Steuer-Nachschau?

Was ist eine Steuer-Nachschau?

In den letzten Jahren hat der Gesetzgeber neben den steuerlichen Aussenprüfungen den Finanzämtern das Instrumentarium der Steuer-Nachschau für bestimmte Bereiche in die Hand gegeben. Nach der 2002 eingeführten Umsatzsteuer-Nachschau folgte 2013 die Lohnsteuer-Nachschau und ab 2017 die Kassen-Nachschau.

Anders als die Betriebsprüfung führen die Finanzämter die Steuer-Nachschauen spontan und unangekündigt aus. Die Steuer-Nachschau ist keine steuerliche Aussenprüfung im engeren Sinne (also im Sinne der §§ 193 ff. AO). Mit der Steuer-Nachschau soll allgemein und ohne konkrete Zielsetzung der Zustand des Unternehmens angeschaut werden soll. Beabsichtigt das Finanzamt hingegen einen konkreten Einzelsachverhalt aufzuklären, dann ist es auf eine Augenscheinnahme gemäss §§ 98 ff. AO im rahmen der allgemeinen Sachaufklärung beschränkt. Die Steuer-Nachschau setzt einen konkreten Anlass und Aufklärungsbedarf voraus.

Gibt eine Steuer-Nachschau dazu Anlass, kann das Finanzamt ohne vorherige Prüfungsanordnung (§ 196 AO) zu einer Aussenprüfung übergehen. Offenbaren sich jedoch Anhaltspunkte für Straftaten, so ist – wie bei der steuerlichen Aussenprüfung auch – ein Strafverfahren einzuleiten.

Die Durchführung der Steuer-Nachschau ist schlichtes Verwaltungshandeln. Gegen schlichtes Verwaltungshandeln (z. B. Betreten von Grundstücken und Räume zur Durchführung einer Steuer-Nachschau) ist kein Einspruch gegeben. Erst die im Rahmen der Steuer-Nachschau ergangenen Verwaltungsakte können gemäß § 347 AO mit Einspruch angefochten werden.

Die Umsatzsteuer-Nachschau

Mit Wirkung ab 1.1.2002 hat der Gesetzgeber durch das Steuerverkürzungsbekämpfungsgesetz (StVBG) vom 19.12.2001 (BGBl I 01, 3922 = BStBl II 02, 32) die Umsatzsteuer-Nachschau nach § 27b Umsatzsteuergesetz (UStG) eingeführt. Die Umsatzsteuer-Nachschau soll insbesondere der Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs dienen (Bundestags-Drucksache 14/6883, S. 9). Der Vorteil der Umsatzsteuer-Nachschau gegenüber den bisherigen Instrumenten der Finanzbehörde besteht darin, auch ohne einen strafrechtlichen Anfangsverdacht unangekündigt beim Steuerpflichtigen erscheinen zu können.

Die Nachschau setzt einen konkreten Anlass und Aufklärungsbedarf voraus. Nach der Finanzverwaltung (UStAE 27b.1 Abs 2) ist die Nachschau insbesondere bei folgenden Anlässen angezeigt:
Existenzprüfungen bei Unternehmensgründungen,
• Entscheidungen bei Zustimmungen nach § 168 Satz 2 AO: Reicht ein Unternehmer eine berichtigte Umsatzsteuer-Voranmeldung ein, die zu einer Steuererstattung führt, so wird diese erst wirksam mit Zustimmung des Finanzamtes.
• Erledigung von Auskunftsersuchen zum Vorsteuerabzug anderer Finanzämtern (Kontrollmitteilungen): Mit Kontrollmitteilungen unterrichtet ein Finanzamt ein anderes über einen bestimmten Sachverhalt oder bestimmte Umstände, die für das unterrichtete Finanzamt von Interesse sein können. Häufig fertigen Betriebsprüfer Kontrollmitteilungen über Umstände betreffend die Geschäftspartner des Geprüften, damit deren Betriebsstättenfinanzamt denselben Sachverhalt beim geschäftspartner prüfen kann. Das kann etwa sein, ob der Geschäftspartner die Voraussetzungen erfüllt, dass der andere die Vorsteuer aus Rechnungen ziehen darf.
• Erledigung von Auskunftsersuchen anderer Mitgliedstaaten.

Als Sachverhalte, die den Einsatz einer USt-Nachschau rechtfertigen können, sind genannt:
• Unternehmerexistenz,
• Vorhandensein von Anlage- und Umlaufvermögen,
• einzelne Eingangs- und Ausgangsrechnungen,
• einzelne Buchungsvorgänge,
• Verwendungsverhältnisse.

Im Rahmen einer Nachschau ermöglicht § 27b UStG das Betreten und Besichtigen von Geschäfts- und Betriebsräumen sowie gemischt genutzten Räumen zu den üblichen Geschäfts- und Arbeitszeiten. Individuell (abweichende) Geschäfts- und Arbeitszeiten des Betroffenen sind zu respektieren, so lange dies nicht zu einer unverhältnismäßigen oder unzumutbaren Beeinträchtigung der finanzbehördlichen Ermittlungstätigkeit führt. Im Gegensatz dazu dürfen private Wohnräume gegen den Willen des Inhabers nur zur Verhütung dringender Gefahren für die öffentliche Sicherheit und Ordnung betreten werden (§ 27b Abs. 1 Satz 2 UStG) (OFD Magdeburg, DStR 2012, 909).

Die Umsatzsteuer-Nachschau darf nicht einer Durchsuchung gleichkommen. Durchsuchung ist das „ziel- und zweckgerichtete Suchen staatlicher Organe nach Personen oder Sachen oder zur Ermittlung eines Sachverhaltes“, mit dem Zweck, „etwas aufzuspüren, was der Inhaber der Wohnung von sich aus nicht offenlegen oder herausgeben will“ (BVerfG 51, 97, 106f).

Die Lohnsteuer-Nachschau

Mit § 42g Einkommensteuergesetz (EStG) ist durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz vom 26.06.2013 (BGBl I 2013, 1809) eine Regelung zur Lohnsteuer-Nachschau neu in das EStG eingefügt worden. Die Vorschrift ist zum 30.06.2013 in Kraft getreten.

Die Lohnsteuer-Nachschau ist ein besonderes Verfahren zur zeitnahen Aufklärung möglicher steuererheblicher Sachverhalte. Steuererheblich sind Sachverhalte, die eine Lohnsteuerpflicht begründen oder zu einer Änderung der Höhe der Lohnsteuer oder der Zuschlagsteuern führen können.

Nach der Gesetzesbegründung (Bundestags-Drucksache 302/12, S. 39) soll die gesetzliche Regelung der Nachschau eine gesicherte Rechtsgrundlage für die Beteiligung von Lohnsteuer-Aussenprüfern an Einsätzen der Finanzkontrolle Schwarzarbeit schaffen.

Die Lohnsteuer-Nachschau dient der Sicherstellung einer ordnungsgemäßen Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer, des Solidaritätszuschlags, der Kirchenlohnsteuer oder von Pflichtbeiträgen zu einer Arbeits- oder Arbeitnehmerkammer. Ziel der Lohnsteuer-Nachschau ist es, einen Eindruck von den räumlichen Verhältnissen, dem tatsächlich eingesetzten Personal und dem üblichen Geschäftsbetrieb zu gewinnen (BMF vom 16.10.2014 – IV C 5 – S 2386/09/10002 :001, DOK 2014/0890135, DStR 2014, 2129).

Eine Lohnsteuer-Nachschau kommt nach Auffassung der Finanzverwaltung (BMF vom 16.10.2014, DStR 2014, 2129) insbesondere in Betracht:
• bei Beteiligung an Einsätzen der Finanzkontrolle Schwarzarbeit,
• zur Feststellung der Arbeitgeber- oder Arbeitnehmereigenschaft,
• zur Feststellung der Anzahl der insgesamt beschäftigten Arbeitnehmer,
• bei Aufnahme eines neuen Betriebs,
• zur Feststellung, ob der Arbeitgeber eine lohnsteuerliche Betriebsstätte unterhält,
• zur Feststellung, ob eine Person selbständig oder als Arbeitnehmer tätig ist,
• zur Prüfung der steuerlichen Behandlung von sog. Minijobs (§ 8 Abs. 1 und 2 SGB IV), ausgenommen Beschäftigungen in Privathaushalten,
• zur Prüfung des Abrufs und der Anwendung der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale (ELStAM) und
• zur Prüfung der Anwendung von Pauschalierungsvorschriften, z. B. § 37b Abs. 2 EStG.

Nicht Gegenstand der Lohnsteuer-Nachschau sind:
• Ermittlungen der individuellen steuerlichen Verhältnisse der Arbeitnehmer, soweit sie für den Lohnsteuer-Abzug nicht von Bedeutung sind,
• die Erfüllung der Pflichten des Arbeitgebers nach dem Fünften Vermögensbildungsgesetz und
• Beschäftigungen in Privathaushalten.

Die Kassen-Nachschau

Mit dem Gesetz zum Schutz vor Manipulation an digitalen Grundaufzeichnungen (Kassengesetz) hat der Gesetzgeber per 2018 die Kassen-Nachschau eingeführt. Das Kassengesetz will zukünftig die Manipulation von elektronischen Registrierkassen unterbuinden. Die Prüfung der ordnungsgemässen Kassenführung ist bei bargeldintensiven Unternehmen häufig ein Prüfungsschwerpunkt in der Betriebsprüfung.

Kassen-Nachschau: Eine spontane Prüfung der Finanzämter, um die Ordnungsmässigkeit der Kassenbuchführung zu kontrollieren
Kassen-Nachschau: Eine spontane Prüfung der Finanzämter, um die Ordnungsmässigkeit der Kassenbuchführung zu kontrolliere

Ergänzend zu den bereits vorhandenen Instrumenten der Steuerkontrolle wird als neues Instrument eine Kassen-Nachschau grundsätzlich ab dem 1.1.2018 eingeführt. Dies ist ein eigenständiges Verfahren zur zeitnahen Aufklärung steuererheblicher Sachverhalte unter anderem mit der ordnungsgemäßen Erfassung von Geschäftsvorfällen. Die Regelung ist ähnlich ausgestaltet, wie die schon existierende Lohnsteuer- oder Umsatzsteuer-Nachschau (§ 42g EStG bzw. § 27b UStG). Die elektronischen zertifizierten Aufzeichnungssysteme unterliegen erst ab dem 01.01.2018 der Überprüfung durch eine Kassen-Nachschau.

Die Finanzverwaltung kann zukünftig im Rahmen der Kassen-Nachschau ohne vorherige Ankündigung während der üblichen Geschäftszeiten die Ordnungsgemäßheit der Aufzeichnung und Buchung von Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sowie den Einsatz des zertifizierten Aufzeichnungssystems überprüfen. Die Kassen-Nachschau kann sowohl bei elektronischen Registrierkassen als auch bei offenen Ladenkassen erfolgen.

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