Betriebsstätte in Deutschland — Begründung, Gewinnermittlung und Verteidigung in der Prüfung
Ob eine Betriebsstätte besteht und wie viel Gewinn ihr zuzurechnen ist — beides sind Prüfungsfragen mit erheblichem Korrekturpotenzial. Prüferpositionen sind in diesem Bereich häufig angreifbar.
BFH 18.12.2024 — I R 45/22 + I R 49/23
§ 1 Abs. 5 AStG ist Korrekturnorm, keine eigenständige Gewinnermittlungsgrundlage. Direkte Gewinnermittlung nach BsGaV bleibt massgeblich. Prüferkorrekturen auf falscher Grundlage: angreifbar.
Ort der Geschäftsleitung und Geschäftsleitungsbetriebsstätte
Der Ort der Geschäftsleitung (§ 10 AO) ist der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung — dort, wo die für die Unternehmensführung massgeblichen Entscheidungen tatsächlich getroffen werden. Liegt dieser Ort in Deutschland, begründet er eine Betriebsstätte der ausländischen Gesellschaft in Deutschland.
Für CH-DE-Strukturen ist die Geschäftsleitungsbetriebsstätte das häufigste und gefährlichste Prüfungsrisiko. Die typische Konstellation: Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer Schweizer Gesellschaft lebt in Deutschland und trifft von dort die wesentlichen Unternehmensentscheidungen — Vertragsschlüsse, Personalentscheidungen, strategische Weichenstellungen.
Prüfungsrisiko
Der Prüfer wird untersuchen, wo die Geschäftsführung tatsächlich stattfindet — nicht nur, wo formal beschlossen wird. E-Mails, Kalender, Telefonverbindungen und Kontobewegungen werden ausgewertet. Eine bloss formale CH-Adresse schützt nicht, wenn die Substanz in Deutschland liegt.
Home Office als Betriebsstätte
Ein Home Office in Deutschland kann eine Betriebsstätte der ausländischen Gesellschaft begründen — wenn das Unternehmen über die Räumlichkeiten tatsächlich verfügt und sie regelmässig für die Unternehmenstätigkeit nutzt. Entscheidend ist die Verfügungsmacht, nicht das Eigentum an den Räumen.
Zwei Konstellationen sind in der Prüfungspraxis besonders relevant:
- Geschäftsführer im Home Office — trifft wesentliche Leitungsentscheidungen für die ausländische Gesellschaft dauerhaft vom deutschen Wohnsitz aus: Risiko der Geschäftsleitungsbetriebsstätte (s.o.).
- Mitarbeiter im Home Office — übt dort Tätigkeiten für die ausländische Gesellschaft aus: Betriebsstättenrisiko, wenn die Gesellschaft das Home Office für ihre Zwecke nutzt und dies nicht nur gelegentlich geschieht.
Post-COVID-Prüfungsschwerpunkt
Finanzverwaltungen in DE und CH prüfen Home-Office-Sachverhalte seit 2021 systematisch. Die OECD-Leitlinien (2023) schränken das Betriebsstättenrisiko durch Home Office ein — setzen aber voraus, dass das Unternehmen die Arbeit im Home Office nicht verlangt oder voraussetzt. Dies ist im Einzelfall zu belegen.
Authorized OECD Approach — direkte Betriebsstättengewinnermittlung
Steht fest, dass eine Betriebsstätte in Deutschland besteht, stellt sich die Folgefrage: Wie viel Gewinn ist ihr zuzurechnen? Deutschland hat den Authorized OECD Approach (AOA) durch § 1 Abs. 5 AStG und die BsGaV in nationales Recht umgesetzt.
Die direkte Methode der Betriebsstättengewinnermittlung geht von den tatsächlichen Büchern der Betriebsstätte aus und behandelt sie wie ein eigenständiges, unabhängiges Unternehmen. Die Gewinnzuweisung erfolgt in zwei Stufen:
- Stufe 1: Funktions- und Risikoanalyse — Zuordnung von Funktionen, Risiken, Vermögenswerten (einschliesslich immaterieller Wirtschaftsgüter) und Dotationskapital zur Betriebsstätte.
- Stufe 2: Bestimmung des Fremdvergleichspreises für interne Transaktionen (Dealings) zwischen Stammhaus und Betriebsstätte.
Die Dokumentation dieser Analyse ist nach GAufZV verpflichtend. Fehlt sie oder ist sie lückenhaft, entsteht Schätzungsspielraum für den Prüfer.
BFH I R 45/22 + I R 49/23 (18.12.2024)
§ 1 Abs. 5 AStG ist eine Korrekturnorm — keine eigenständige Gewinnermittlungsgrundlage. Die Gewinnermittlung selbst folgt den allgemeinen Vorschriften (§§ 4 ff. EStG, § 8 KStG); erst danach kann § 1 Abs. 5 AStG korrektiv eingreifen. Prüferkorrekturen, die § 1 Abs. 5 AStG als Primärgrundlage heranziehen, sind nach dieser Rechtsprechung methodisch angreifbar.
Vertreterbetriebsstätte
Eine Vertreterbetriebsstätte entsteht, wenn ein abhängiger Vertreter in Deutschland regelmässig Verträge für das ausländische Unternehmen abschliesst oder massgeblich zu deren Abschluss beiträgt — ohne dass die klassische feste Geschäftseinrichtung vorliegt. Rechtsgrundlage: Art. 5 Abs. 5 OECD-MA / Art. 5 DBA CH-DE.
Abzugrenzen ist der abhängige Vertreter vom unabhängigen Vertreter (Makler, Kommissionär), der im Rahmen seiner normalen Geschäftstätigkeit handelt und keine Vertreterbetriebsstätte begründet.
Prüfungsrelevante Konstellationen in CH-DE-Strukturen:
- Deutscher Vertriebsmitarbeiter schliesst Kundenverträge für die Schweizer Muttergesellschaft ab
- Deutscher Berater verhandelt Verträge bis zur Abschlussreife — formaler Abschluss erfolgt in der Schweiz
- Handelsvertreter mit Abschlussvollmacht für die Schweizer Gesellschaft
BEPS-Anpassung und DBA CH-DE Protokoll 2023
Das DBA CH-DE Änderungsprotokoll 2023 (Inkrafttreten 2026) bringt geänderte Voraussetzungen für Vertreterbetriebsstätten und Hilfstätigkeiten. In bestimmten Strukturen erleichtert es, eine deutsche Betriebsstättenbegründung zu vermeiden. Für laufende Strukturen empfiehlt sich eine Überprüfung vor 2026.
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